Obowiązki i uprawnienia podatników oraz organów podatkowych podczas kontroli podatkowej

1. Kontrola podatkowa - definicja, cel, procedura

1.1. Cel i definicja kontroli

Celem kontroli jest sprawdzenie, czy kontrolowani wywiązują się z obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego (art. 281 §2 ustawy Ordynacja podatkowa), np.:

• - czy podatnik prawidłowo wystawia i przechowuje przez określony ustawowo czas faktury, rachunki, dokumentację dodatkową,

• - czy podatnik w sposób rzetelny prowadzi i przechowuje przez określony ustawowo czas księgi podatkowe, ewidencje, rejestry,

• - czy podatnik prawidłowo wypełnia deklaracje, zeznania, informacje podatkowe i czy składa je w ustawowym terminie,

• - czy podatnik prawidłowo prowadzi ewidencję na kasie fiskalnej,

• - czy podatnik w terminie reguluje zobowiązania podatkowe.

Kontrola podatkowa to kontrola prowadzona na podstawie art.281 - 292 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku - Ordynacja podatkowa przez organy podatkowe pierwszej instancji, którymi są:

• - naczelnik urzędu skarbowego,

• - naczelnik urzędu celnego,

• - wójt,

• - burmistrz (prezydent miasta),

• - starosta,

• - marszałek województwa,

• - oraz w niektórych przypadkach minister finansów, dyrektor izby skarbowej i dyrektor izby celnej, stosownie do ich właściwości.

W praktyce kontrolę podatkową przeprowadzają pracownicy upoważnieni przez organ podatkowy. Kontrolę przeprowadza co najmniej dwóch kontrolujących.

1.2. Wszczęcie kontroli

Zgodnie z art.282 Ordynacji, kontrolę podatkową podejmuje się z urzędu. Wszczęcie kontroli podatkowej następuje przez doręczenie kontrolowanemu lub osobie upoważnionej do ich reprezentowania w zakresie kontroli podatkowej imiennego upoważnienia do jej przeprowadzenia oraz okazanie legitymacji służbowej (art. 284 §1 Ordynacji podatkowej).

Kontrola podatkowa może być wszczęta po okazaniu kontrolowanemu lub osobie upoważnionej do jego reprezentowania jedynie legitymacji służbowej w przypadku, gdy czynności kontrolne są niezbędne dla przeciwdziałania popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego lub zabezpieczenia dowodów jego popełnienia (art.284a §1 Ordynacji podatkowej). W razie nieobecności wskazanych osób, kontrola podatkowa może być wszczęta po okazaniu legitymacji pracownikowi kontrolowanego, lub w obecności przywołanego świadka, którym powinien być funkcjonariusz publiczny, niebędący pracownikiem organu prowadzącego kontrolę (art.284a §1a Ordynacji podatkowej). W takim przypadku kontrolujący są zobowiązani do doręczenia kontrolowanemu upoważnienia do przeprowadzenia kontroli nie później niż w terminie 3 dni od dnia wszczęcia kontroli. W razie naruszenia tego obowiązku, dokumenty z czynności kontrolnych nie będą stanowiły dowodu w postępowaniu podatkowym (art.284a §2 i 3 Ordynacji podatkowej).

1.3. Miejsce prowadzenia czynności kontrolnych

Zgodnie z art. 285, 285a i 285b Ordynacji podatkowej czynności kontrolne prowadzone są w obecności kontrolowanego lub osoby przez niego wskazanej (chyba, że kontrolowany zrezygnuje z prawa uczestniczenia w tych czynnościach) w godzinach prowadzenia działalności, a jeżeli kontrolowany w trakcie kontroli skrócił ten czas - przez 8 godzin dziennie:

• w siedzibie kontrolowanego,

• w innym miejscu przechowywania dokumentacji,

• w miejscach związanych z prowadzoną przez niego działalnością,

• w siedzibie organu podatkowego, za zgodą kontrolowanego,

W przypadku gdy księgi podatkowe są prowadzone lub przechowywane poza siedzibą kontrolowanego, jest on zobowiązany, na żądanie kontrolującego, zapewnić dostęp do tych ksiąg – w swojej siedzibie albo w miejscu ich prowadzenia lub przechowywania, jeżeli udostępnienie ich w siedzibie może w znacznym stopniu utrudnić prowadzenie bieżącej działalności.

Przykład 1

Firma „A” otrzymała zawiadomienie o zamiarze przeprowadzenia kontroli przez US za I kwartał 2015 roku. „A” dodatkowo otrzymała wezwanie o dostarczenie wszystkich dokumentów za ten okres do US. US może przeprowadzić kontrolę w swojej siedzibie jedynie za zgodą „A”.

1.4. Zakończenie kontroli podatkowej

Zgodnie z art. 284b §1 Ordynacji podatkowej kontrola powinna zostać zakończona bez zbędnej zwłoki, jednak nie później niż w terminie wskazanym w upoważnieniu. O każdym przypadku niezakończenia kontroli w powyższym terminie kontrolujący powinien zawiadomić na piśmie kontrolowanego, podając przyczyny przedłużenia terminu zakończenia kontroli i wskazując nowy termin jej zakończenia, a dokumenty dotyczące czynności kontrolnych dokonanych po upływie tego terminu w przypadku braku wskazania nowego terminu zakończenia kontroli nie stanowią dowodu w postępowaniu podatkowym (art.284b §2 i 3).

Zgodnie z art. 291 §4 Ordynacji podatkowej kontrola zostaje zakończona w dniu doręczenia protokołu kontroli. Protokół kontroli, dokumentujący jej przebieg, jest sporządzany w dwóch jednobrzmiących egzemplarzach, z których jeden jest doręczany kontrolowanemu (art. 290 §6 Ordynacji podatkowej).

WAŻNE: Kontrolowany, który nie zgadza się z ustaleniami protokołu kontroli, może w terminie 14 dni od dnia jego doręczenia przedstawić zastrzeżenia lub wyjaśnienia, wskazując równocześnie wnioski dowodowe.

Zastrzeżenia do protokołu kontrolujący jest obowiązany rozpatrzyć oraz zawiadomić kontrolowanego o sposobie ich załatwienia, w terminie 14 dni od dnia ich otrzymania, wskazując w szczególności, które zastrzeżenia nie zostały uwzględnione, wraz z uzasadnieniem faktycznym i prawnym (art. 291 §2 Ordynacji podatkowej).

PAMIĘTAJ: Uprawnienie do skorygowania deklaracji podatkowych ulega zawieszeniu na czas trwania kontroli podatkowej – w zakresie objętym tą kontrolą (art. 81b §1 pkt 1 Ordynacji podatkowej).

Przykład 2

W firmie „B” w lipcu 2015 roku wszczęto kontrolę podatkową w zakresie VAT za maj 2015 roku w trakcie której wykryto nieprawidłowości. „B” zgadza się z wykrytymi nieprawidłowościami i chce naprawić błąd poprzez złożenie korekty deklaracji VAT. Zakończenie kontroli planowane jest na 10 sierpnia.

W tej sytuacji na etapie kontroli „B” nie może skorygować deklaracji VAT. Kontrola zostanie zakończona w dniu doręczenia protokołu kontroli i w tym dniu najwcześniej „B” może złożyć korektę deklaracji VAT za maj.

Przykład 3

Firma „C” otrzymała protokół kontroli 24 lipca 2015 roku, który zawiera szereg nieprawidłowości. „C” nie zgadza się z tymi nieprawidłowościami. W tym przypadku „C” może złożyć zastrzeżenia do protokołu do dnia 7 sierpnia.

2. Obowiązki i uprawnienia podatnika w toku kontroli podatkowej

2.1. Obowiązki kontrolowanego

Obowiązki kontrolowanego określa Ordynacja podatkowa (OP), a także ustawa o swobodzie działalności gospodarczej. Z art.287 Ordynacji podatkowej oraz art.81 i art.81a ustawy o swobodzie działalności gospodarczej (u.s.d.g.) wynika, że do obowiązków kontrolowanego należą:

• umożliwienie nieodpłatnego filmowania, fotografowania, dokonywania nagrań dźwiękowych oraz utrwalania stanu faktycznego za pomocą innych nośników informacji, jeżeli uzyskany materiał może stanowić dowód lub przyczynić się do utrwalenia dowodu w sprawie będącej przedmiotem kontroli,

• nieodpłatne przedstawienie, na żądanie kontrolującego, tłumaczenia na język polski sporządzonej w języku obcym dokumentacji dotyczącej spraw będących przedmiotem kontroli,

• udzielanie w wyznaczonym terminie wszelkich wyjaśnień dotyczących przedmiotu kontroli i dostarczanie w wyznaczonym terminie żądanych dokumentów,

• zapewnienie kontrolującym warunków do pracy, a w tym w miarę możliwości udostępnienie samodzielnego pomieszczenia i miejsca do przechowywania dokumentów,

• osoby upoważnione do reprezentowania kontrolowanego lub prowadzenia jego spraw, pracownicy oraz osoby współdziałające z kontrolowanym są obowiązani udzielić wyjaśnień dotyczących przedmiotu kontroli, w zakresie wynikającym z wykonywanych czynności lub zadań,

• jeżeli w toku kontroli podatkowej ujawniono nieprawidłowości, kontrolowany ma obowiązek zawiadomienia organu podatkowego o każdej zmianie swojego adresu dokonanej w ciągu 6 miesięcy od dnia zakończenia kontroli podatkowej; w razie niedopełnienia tego obowiązku postanowienie o wszczęciu postępowania podatkowego uznaje się za doręczone pod adresem, pod który doręczono protokół kontroli (art.291b O.P.),

• przedsiębiorca jest obowiązany prowadzić i przechowywać w swej siedzibie książkę kontroli oraz upoważnienia i protokoły kontroli (książka może mieć formę zbioru dokumentów, służy przedsiębiorcy do dokumentowania liczby i czasu trwania kontroli jego działalności, może być prowadzona w formie elektronicznej, zawiera wpisy dokonywane przez organ kontroli, przedsiębiorca jest obowiązany dokonywać w niej wpisu informującego o wykonaniu zaleceń pokontrolnych lub o ich uchyleniu przez organ kontroli albo organ nadrzędny albo sąd administracyjny) – art.81 u.s.d.g.,

• przedsiębiorca jest obowiązany niezwłocznie okazać kontrolującemu książkę kontroli w przypadku wszczęcia kontroli, natomiast jeśli jej okazanie jest niemożliwe ze względu na udostępnienie jej innemu organowi kontroli, wówczas jest zwolniony z tego obowiązku, ale w takim przypadku przedsiębiorca okazuje książkę w siedzibie organu kontroli w terminie 3 dni roboczych od dnia jej zwrotu przez organ kontroli (art.81a u.s.d.g.).

PAMIĘTAJ: Podatnicy są zobowiązani do przechowywania ksiąg podatkowych oraz związanych z ich prowadzeniem dokumentów i ewidencji (na przykład ewidencje VAT) przez 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Powyższe wynika z art.86 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym, podatnicy przechowują księgi podatkowe i związane z ich prowadzeniem dokumenty do czasu upływu okresu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku (art.70 § 1 Ordynacji podatkowej).

Należy także pamiętać, iż termin przechowywania dokumentacji może zostać wydłużony w sytuacji, gdy bieg terminu przedawnienia zobowiązania nie rozpocznie się, ulegnie zawieszeniu lub zostanie przerwany (Rozdział 8 Ordynacji podatkowej „Przedawnienia”, art.68-71).

2.2. Uprawnienia kontrolowanego

Uprawnienia i prawa kontrolowanego określa Ordynacja podatkowa, a także ustawa o swobodzie działalności gospodarczej. Z przepisów tych wynika, że:

• podatnicy, płatnicy i inkasenci oraz ich następcy prawni mogą, w formie pisemnej, wyznaczyć osobę fizyczną, która będzie upoważniona do ich reprezentowania w zakresie kontroli podatkowej, oraz zgłosić tę osobę naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu w sprawie opodatkowania podatkiem dochodowym, wójtowi, burmistrzowi (prezydentowi miasta) - art. 281a §1 Ordynacji podatkowej,

• kontrolowany ma prawo do obecności w trakcie czynności kontrolnych, chyba że zrezygnuje z tego prawa poprzez złożenie pisemnego oświadczenia (art. 285 §1 Ordynacji podatkowej),

• prawo do uzyskiwania niezbędnych informacji i wyjaśnień od organu podatkowego o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem kontroli podatkowej (art. 121 §2 w związku z art. 292 Ordynacji podatkowej),

• pomiędzy otrzymaniem zawiadomienia o zamiarze wszczęcia kontroli a wszczęciem kontroli podatnik może sprawdzić prawidłowość rozliczeń, a w razie błędu go skorygować poprzez m. in. złożenie korekty deklaracji czy zeznania,

• kontrolowany ma prawo do czynnego udziału w każdym stadium kontroli podatkowej (art. 123 §1 w związku z art. 292 Ordynacji podatkowej),

• prawo kontrolowanego do złożenia ponaglenia do organu podatkowego wyższego stopnia w przypadku niezakończenia kontroli podatkowej w terminie wskazanym w upoważnieniu (art.141 §1 pkt 1 w związku z art. 292 Ordynacji podatkowej),

• prawo do wniesienia sprzeciwu wobec podjęcia i wykonywania przez organy kontroli czynności z naruszeniem przepisów art.79-79b, art.80 ust.1 i 2, ar.82 ust.1 oraz art.83 ust.1 i 2 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej tj. gdy wszczęcie kontroli nastąpiło: bez wcześniejszego zawiadomienia o planowanych czynnościach, w sytuacji, gdy istnieje obowiązek zawiadomienia (art.79 u.s.d.g), z uchybieniem terminów, o których mowa w art.79 ust.4 tj. po upływie 7 dni i nie później niż przed upływem 30 dni od dnia doręczenia zawiadomienia o zamiarze wszczęcia kontroli, bez okazania przez kontrolujących legitymacji służbowej (art.79a ust.1), bez poinformowania przedsiębiorcy o jego prawach i obowiązkach w trakcie kontroli podatkowej – art. 79b (art.84c ust.1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej),

• prawo do wniesienia zażalenia w przypadku, gdy organ kontroli rozpatrzy sprzeciw niezgodnie z wolą kontrolowanego (art.84c ust.10 u.s.d.g.).

Należy pamiętać, iż zgodnie z art.80 ust.2 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej ww. uprawnienie do obecności kontrolowanego w czasie kontroli nie stosuje się w przypadkach, gdy:

• ratyfikowane umowy międzynarodowe stanowią inaczej,

• przeprowadzenie kontroli jest niezbędne dla przeciwdziałania popełnieniu przestępstwa lub wykroczenia, przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego lub zabezpieczenia dowodów jego popełnienia,

• kontrola jest prowadzona w toku postępowania prowadzonego na podstawie przepisów ustawy z dnia 16 lutego 2007 roku o ochronie konkurencji i konsumentów,

• przeprowadzenie kontroli jest uzasadnione bezpośrednim zagrożeniem życia, zdrowia lub środowiska naturalnego.

Kolejnym prawem kontrolowanego są tzw. ograniczenia kontroli wynikające z Ordynacji podatkowej i ustawy o swobodzie działalności gospodarczej:

- kontrola podatkowa nie może być ponownie wszczęta w zakresie spraw zakończonych decyzją ostateczną organu podatkowego, chyba, że kontrola ta jest niezbędna dla przeprowadzenia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności, stwierdzenia wygaśnięcia, uchylenia lub zmiany decyzji ostatecznej lub wznowienia postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną lub też w związku z uchyleniem lub stwierdzeniem nieważności decyzji przez sąd administracyjny (art.282a Ordynacji podatkowej),

- nie można równocześnie podejmować i prowadzić więcej niż jednej kontroli działalności przedsiębiorcy (art.82 ust.1 u.s.d.g.), chyba że:

• ratyfikowane umowy międzynarodowe stanowią inaczej,

• przeprowadzenie kontroli jest niezbędne dla przeciwdziałania popełnieniu przestępstwa lub wykroczenia, przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego lub zabezpieczenia dowodów jego popełnienia.

• kontrola jest prowadzona w toku postępowania prowadzonego na podstawie przepisów ustawy z dnia 16 lutego 2007 roku o ochronie konkurencji

• i konsumentów,

• przeprowadzenie kontroli jest uzasadnione bezpośrednim zagrożeniem życia, zdrowia lub środowiska naturalnego,

• kontrola dotyczy zasadności dokonania zwrotu podatku od towarów i usłu...