Art. 108 ust. 1 ustawy o VAT nie ma zastosowania do faktur wewnętrznych

Tak orzekł Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 24 marca 2011 roku o sygnaturze

I FSK 352/10.

Sytuacja podatnika

Podczas kontroli podatkowej prowadzonej w spółce z o.o. urząd skarbowy zakwestionował zakwalifikowanie określonych transakcji jako wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów i uznał, że w przedmiotowej sytuacji nie powstał obowiązek podatkowy z tytułu WNT. Skoro więc kwotę podatku naliczonego do odliczenia z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów stanowi kwota podatku należnego, a z tytułu zakwestionowanych transakcji nie powstał po stronie Spółki obowiązek podatkowy, Spółka nie miała również prawa do odliczenia podatku wynikającego z przedmiotowych faktur. Jednakże organ podatkowy uznał, że skoro Spółka na podstawie faktur otrzymanych od kontrahenta wystawiłafaktury wewnętrzne, wykazując w nich podatek VAT, zobowiązana była na podstawie art. 108 ust 1 ustawy o VAT do zapłaty tego podatku. Organ odwoławczy podtrzymał stanowisko naczelnika urzędu skarbowego, ale decyzja została uchylona przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie. Następnie dyrektor izby skarbowej wniósł skargę kasacyjną na orzeczenie WSA, ale Naczelny Sąd Administracyjny odrzucił tę skargę.

Uzasadnienie Naczelnego Sądu Administracyjnego

W wydanym wyroku NSA wyraził pogląd, że interpretacji art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług należy dokonywać z uwzględnieniem wykładni celowościowej tej normy. Norma określona w tym przepisie jest efektem szczególnej roli faktury we wspólnym systemie VAT, gdyż dla podatnika otrzymującego fakturę staje się ona zwykle podstawą do obniżenia podatku należnego, czyli własnego zobowiązania podatkowego, czy wręcz do żądania zwrotu podatku. Innymi słowy, ponieważ w przypadku wystawienia faktury zawierającej wykazaną kwotę podatku, nawet jeżeli faktura taka nie ma odzwierciedlenia w stanie faktycznym, istnieje istotne ryzyko, że adresat takiej faktury potraktuje wykazany w niej podatek jako podatek naliczony podlegający odliczeniu, a władze skarbowe nie wykryją tej nieprawidłowości, zobowiązanie wystawcy faktury do zapłaty podatku bez względu na jego związek z czynnością opodatkowaną stanowi swego rodzaju ograniczenie możliwości dokonywania nadużyć prawa do odliczenia podatku.

Zdaniem Sądu art. 108 ust. 1 ustawy o VAT nie ma zastosowania do tzw. faktur wewnętrznych dokumentujących wewnątrzwspólnotowe nabycie towaru, gdyż taka faktura dokumentuje podatek należny od podatnika, który jednocześnie dla tego samego podatnika stanowi podatek naliczony. Wewnętrzny charakter tej faktury powoduje, że skutki nieprawidłowego jej wystawienia w każdej chwili mogą zostać skorygowane, zarówno po stronie podatku naliczonego, jak i należnego w ramach korekty rozliczenia podatkowego wyłącznie jednego podatnika, także w postępowaniu podatkowym, co czyni nieuzasadnionym twierdzenie o bezwzględnym obowiązku zastosowania do tych faktur cytowanej regulacji.

Ponadto, nie można z rozliczenia podatnika wyeliminować kwoty podatku, która została przez niego wadliwie odliczona z powodu błędnego uznania jej za kwotę podatku należnego, nie eliminując kwoty podatku należnego, gdyż de facto w takim przypadku mamy do czynienia z jedną kwotą podatku, która spełnia u podatnika podwójną rolę – podatku należnego oraz naliczonego podlegającego odliczeniu.

Sąd administracyjny powołał również wyrok C-454/98 w sprawie Schmeink & Cofreth AG & Co. KG a Finanzamt Borken oraz Manfred Strobel a Finanzamt Esslingen, w którym Europejski Trybunał Sprawiedliwości stwierdził, że „Jeśli wystawca faktury całkowicie wyeliminował w stosownym czasie ryzyko jakiegokolwiek obniżenia wpływów z tytułu podatków, zgodnie z zasadą neutralności podatku VAT (wystawca faktury wycofał i zniszczył fakturę zanim wykorzystał ją odbiorca, bądź – mimo iż faktura została faktycznie wykorzystana – jej wystawca rozliczył kwotę wykazaną odrębnie na fakturze), podatek VAT zafakturowany nieprawidłowo musi być skorygowany niezależnie od tego, czy wystawca faktury działał w dobrej wierze.

Podstawa prawna: art.108 ust.1 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług.