Ceny pomiędzy podmiotami tworzącymi podatkową grupę kapitałową a VAT

Wynika to z wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego o sygnaturze I FSK 155/11 z 28 listopada 2011 roku.

Sytuacja podatnika

Przedmiotem orzeczenia był wniosek Spółki o wydanie interpretacji indywidualnej. W zapytaniu tym Spółka wskazała, że prowadzi działalność w zakresie dystrybucji wyrobów farmaceutycznych oraz wyrobów i produktów medycznych. Spółka nabywa towary od podmiotu powiązanego, mającego siedzibę w Niemczech, po takich samych cenach, po jakich nabywają je podmioty niepowiązane. Spółka prowadzi dystrybucję tych towarów sprzedając je podmiotom niepowiązanym oraz podmiotowi powiązanemu – F.N.P. Sp. z o.o. Spółka ma pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego.

F.N.P. prowadzi działalność w zakresie świadczenia usług medycznych, poprzez sieć stacji dializ. Usługi medyczne świadczone przez F.N.P. należą do katalogu usług zwolnionych z opodatkowania podatkiem VAT, zatem podmiot ten nie korzysta z prawa do odliczenia VAT. Spółka, wspólnie z F.N.P. zamierza utworzyć podatkową grupę kapitałową (dalej-PGK) w rozumieniu art. 1a ustawy z 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych. Warunki niezbędne do utworzenia PGK o których mowa w art. 1a u.p.d.o.p. zostaną przez Spółkę spełnione. Ze względu na charakter planowanej współpracy, Spółka i F.N.P. mają zamiar dowolnie kształtować poziom cen poszczególnych towarów i usług we wzajemnych rozliczeniach w ramach PGK. Spółka i F.N.P. jako podmioty wchodzące w skład PGK będą w takiej sytuacji korzystać z uprawnienia gwarantowanego im na podstawie przepisów art. 11 pkt 8 u.p.d.o.p., wyłączającego stosowanie przepisów o cenach transferowych do transakcji zawieranych przez członków PGK. Skorzystanie z możliwości dowolnego kształtowania cen we wzajemnych transakcjach w ramach PGK na podstawie przepisów art. 1a w powiązaniu z art. 11 pkt 8 u.p.d.o.p. będzie miało również wpływ na wysokość obrotu Spółki i FNP stanowiącego podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Na tle przedstawionych okoliczności faktycznych Spółka zadała pytanie, czy w odniesieniu do transakcji zawieranych pomiędzy podmiotami tworzącymi PGK w rozumieniu art. 1a u.p.d.o.p. mają zastosowanie przepisy art. 32 ustawy o podatku od towarów i usug w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2008 roku, czyli przepisy pozwalające na określenie przez organ podatkowy wartości obrotu pomiędzy podmiotami powiązanymi, jeżeli uzna, że stosowane ceny różnią się od rynkowych.

Spółka przedstawiła swoje stanowisko, zgodnie z którym przepisy art. 32 ustawy o VAT, nie mają zastosowania wobec PGK, do których odnoszą się przepisy art. 1a i art. 11 pkt 8 ustawy CIT. Organ podatkowy uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe, w wyniku czego, w drodze długotrwałego sporu sądowego, sprawa trafiła do NSA.

Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego

W wydanym orzeczeniu Naczelny Sąd Administracyjny wyraził opinię, że z zestawienia treści art. 32 ustawy o VAT i art. 80 Dyrektywy Rady z dnia 28 listopada 2006 roku nr 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej wyraźnie wynika, iż ten ostatnio wymieniony przepis nie został prawidłowo implementowany na grunt polskiej ustawy. W tej sytuacji należy dokonać takiej interpretacji przepisu krajowego, która pozwoli na dostosowanie jego normy do wymogów Dyrektywy 112.

W omawianym przypadku, w ocenie NSA, nie wystarczy wykładnia językowa, konieczne jest sięgnięcie do wykładni celowościowej, gdyż tylko dzięki niej można osiągnąć rezultat zakreślony normą art. 80 Dyrektywy 112. Przepis ten przede wszystkim wyznacza cel, w jakim norma tego przepisu może być zastosowana. Polski ustawodawca, zdaniem Sądu, ów cel pominął. W celu odpowiedzi na zapytanie Spółki, NSA zadał sobie pytanie, czy rozliczanie cen transakcyjnych w ramach PGK może zostać uznane za działanie w celu uchylenia się od opodatkowania lub uniknięcia opodatkowania. Zdaniem Sądu na tak postawione pytanie należy odpowiedzieć przecząco.

Naczelny Sąd Administracyjny w uzasadnieniu wyroku podkreślił, iż Spółka zamierza skorzystać z uprawnienia przyznanego mocą przepisów prawa, tj. art. 1a u.p.d.o.p. czyli utworzyć wraz z F.N.P. podatkową grupę kapitałową. Możliwość utworzenia takiej grupy kapitałowej została obwarowana szeregiem warunków określonych w ww. art. 1a, jej działanie zostało poddane szczególnemu reżimowi prawnemu, umowa o utworzeniu PGK podlega rejestracji w urzędzie skarbowym, organ podatkowy ma możliwość na bieżąco kontrolować funkcjonowanie tej grupy kapitałowej. Jedną z korzyści z funkcjonowania w ramach PGK jest przyznana mocą przepisu prawa (art. 11 ust. 8 u.p.d.o.p.) możliwość rozliczania cen transakcyjnych w ramach tej grupy. Jeśli zatem PGK korzysta z uprawnień przyznanych jej przepisami prawa, to z całą pewnością nie można postawić jej zarzutu, iż czyni to w celu uchylenia się od opodatkowania lub uniknięcia opodatkowania. Skoro zaś takiego celu nie można jej przypisać, to stwierdzić należy, iż nie jest spełniony warunek zastosowania art. 80 ust. 1 Dyrektywy 112, a jak już wywiedziono wcześniej, regulacja ta w takiej sytuacji nie może być stosowana.

Zastosowanie art. 32 ustawy o VAT w stosunku do podmiotów wchodzących w skład PGK spowodowałoby bowiem sytuację w której nie miałyby one możliwości skorzystania z uprawnień wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dających podatnikom ochronę przed sankcją w przypadku gdyby zastosowane przez nich ceny odbiegały od rynkowych.

Podstawa prawna: art.32 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług.