Dostawa dla fikcyjnego nabywcy nie jest eksportem

Wynika to z wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie o sygnaturze I SA/Rz 462/11 z 19 stycznia 2012 roku.

Sytuacja podatnika

Spór przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym był następstwem decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej, będących konsekwencją kontroli, w trakcie której stwierdzono, że w rejestrze sprzedaży (oraz w sporządzonych na jego podstawie deklaracjach VAT-7) spółka zaewidencjonowała m.in. faktury VAT dokumentujące dostawy eksportowe telefonów komórkowych na rzecz kontrahentów ukraińskich, które opodatkowała wg stawki podatku 0%. W następstwie przeprowadzonego postępowania, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej stwierdził, że kontrahenci ukraińscy wskazani na fakturach dostawy - traktowanych przez spółkę jako eksportowe - w rzeczywistości nie byli nabywcami towarów, a tym samym pomiędzy spółką, a tymi podmiotami nie mogło dojść do skutecznego przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Organ kontroli skarbowej uznał zatem, że dokumenty SAD i inne dokumenty źródłowe (dowody zapłaty za towar), wystawione na okoliczność udokumentowania transakcji z kontrahentami z Ukrainy, są nierzetelne w części określającej odbiorcę i przyjął, że faktycznie miała miejsce odpłatna dostawa towaru dokonana na rzecz nieustalonych podmiotów na terytorium kraju. W konsekwencji, dostawa ta podlegała opodatkowaniu wg podstawowej stawki VAT (w kontrolowanym okresie 22%), a nie wg stawki 0%.

Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego

Wojewódzki Sąd Administracyjny zgodził się ze stanowiskiem organów podatkowych, że do uznania danej czynności za eksport towarów niezbędne jest wystąpienie wszystkich przesłanek wynikających z art. 2 pkt 8 ustawy VAT, jakie stanowią nie tylko wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Wspólnoty i potwierdzenie tego wywozu przez urząd celny w sposób określony w przepisach celnych, ale także dokonanie tego wywozu w wykonaniu dostawy towarów (ich sprzedaży w rozumieniu art. 535 Kodeksu Cywilnego) przez dostawcę lub na jego rzecz lub przez nabywcę, mającego siedzibę poza terytorium kraju, lub na jego rzecz.

W takim przypadku, warunkiem niezbędnym i koniecznym dla przyjęcia, że nastąpiło przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel jest ustalenie istnienia drugiej strony takiej czynności. Wynika to również z faktu, że strony umowy (sprzedawca i kupujący) oraz przedmioty ich wzajemnych świadczeń (ze strony sprzedawcy zobowiązanie do przeniesienia na kupującego własności rzeczy i wydania tej rzeczy, ze strony kupującego zobowiązanie do odebrania rzeczy i zapłaty ceny) stanowią elementy konstrukcyjne niezbędne do zakwalifikowania konkretnej umowy jako umowy sprzedaży, w świetle art. 535 k.c. Dlatego też, aby w konkretnym przypadku można było mówić o sprzedaży w rozumieniu wyżej wymienionego przepisu, a w konsekwencji o dostawie towarów, w znaczeniu jakie temu pojęciu nadaje art. 7 ust. 1 ustawy VAT, obie strony stosunku prawnego, w wykonaniu którego następuje dostawa towarów, muszą istnieć i muszą zostać prawidłowo wskazane. W świetle powyższego wykluczona jest możliwość stwierdzenia dokonania eksportu towarów, a w konsekwencji zastosowanie preferencyjnej 0% stawki podatku, w sytuacji, gdy oznaczony na fakturze czy w dokumentach celnych kupujący okaże się podmiotem nieistniejącym (fikcyjnym).

W przedmiotowej sprawie towar niewątpliwie wyszedł poza terytorium Polski (Wspólnoty), co wynika z dokumentów wywozu, jednakże dokumenty spółki a następnie materiał zebrany w toku postępowania podatkowego nie pozwalały stwierdzić, kto był rzeczywistym nabywcą towarów. Z pewnością nabywcami tymi nie były podmioty wykazane na spornych fakturach VAT i dokumentach SAD. Brak możliwości stwierdzenia rzeczywistych nabywców towarów, zdaniem WSA, powoduje, że zasadnie organy podatkowe opodatkowały sporne transakcje jako sprzedaż krajową albowiem transakcje te nie spełniły definicji eksportu towarów przewidzianej w art. 2 pkt 8 ustawy VAT.

Podstawa prawna: art.2 pkt 8 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług; art.535 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 roku Kodeks cywilny.