Jak opodatkować refakturę opłat portowych

ODPOWIEDŹ

W opisanej w pytaniu sytuacji Firma X świadczy na rzecz swoich klientów usługi składowania towarów w składzie celnym. Dodatkowo, Firma ponosi w imieniu swoich klientów koszty opłat portowych, które firmy transportowe (spedytorzy morscy) są obowiązane ponieść na rzecz portu za użytkowanie infrastruktury portowej. Odbywa się to w ten sposób, że najpierw spedytor uiszcza opłatę na rzecz portu, a następnie wystawia na rzecz Firmy X fakturę dokumentującą te koszty. W dalszej kolejności, Firma X obciąża swoich klientów wartością opłaty.

W celu udzielenia odpowiedzi na Pani pytanie, w pierwszej kolejności należy zastanowić się czy Firma X powinna obciążać klientów osobnymi fakturami z tytułu poniesionych kosztów opłat portowych czy też opłaty te powinny stanowić element składowy ceny usługi głównej, świadczonej przez skład celny na rzecz klientów. Należy zatem odpowiedzieć sobie na pytanie czy usługa składowania towarów w składzie celnym oraz koszty opłat portowych stanowią świadczenie kompleksowe (złożone).

W wyroku z dnia 27 października 2005 roku w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV, OV Bank NV przeciwko Staatssecretaris van Financiën Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) wyraził pogląd, że jeżeli świadczenia cząstkowe są ze sobą ściśle powiązane w ten sposób, że samodzielnie, z punktu widzenia przeciętnego konsumenta, nie przynoszą nabywcy wymaganej praktycznej korzyści, należy uznać je za jedno świadczenie. W orzeczeniu z dnia 25 lutego 1999 w sprawie Card Protection Plan Ltd v. Commissioners of Customs & Excise, C-349/96, TSUE wskazał, iż zasadą powinno być traktowanie każdej wykonywanej usługi jako odrębnego i niezależnego świadczenia, jednak świadczenie obejmujące z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę nie powinno być sztucznie dzielone, ponieważ mogłoby to doprowadzić do nieprawidłowości w funkcjonowaniu systemu podatku VAT. W przypadku świadczeń złożonych za usługę pomocniczą należy uznać taką usługę, która nie stanowi dla klienta celu samego w sobie, lecz jest jedynie środkiem do lepszego wykorzystania usługi głównej.

Uznanie danego zespołu świadczeń za świadczenie złożone jest zatem często wynikiem subiektywnej oceny tego, czy świadczenia te są ze sobą nierozerwalnie związane czy też każde z nich samodzielnie przynosi nabywcy wymaganą praktyczną korzyść. Tak jest też w przypadku opisanym w pytaniu. W ocenie Redakcji usługa składowania oraz koszty opłaty portowej stanowią świadczenia, które nie są ze sobą nierozerwalnie związane, a każde z nich z osobna przynosi nabywcy praktyczną korzyść. Nabywca mógłby bowiem zakupić w Firmie X usługi składowania, a opłatę portową uiścić na rzecz innego podmiotu i działanie to przyniosłoby mu oczekiwane korzyści. Zatem, zdaniem Redakcji, obciążanie przez Firmę X klientów kosztami opłaty portowej na odrębnych fakturach jest działaniem prawidłowym.

Następnym krokiem jest ustalenie jak Firma X prawidłowo powinna opodatkować nabycie i refakturowanie opłat portowych.

Jak już wspomniano na wstępie, obciążenie Firmy X opłata portową odbywa się w ten sposób, że spedytor morski uiszcza opłatę na rzecz portu, a następnie wystawia na rzecz Firmy X fakturę dokumentującą poniesione z tego tytułu koszty. Spedytorzy współpracujący z Firmą X to podmioty prowadzące działalność gospodarczą, posiadające siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w innym kraju Unii Europejskiej lub na terytorium państwa trzeciego (niebędącego członkiem Unii Europejskiej). Dla oceny prawidłowego opodatkowania opłaty portowej istotne jest określenie jej charakteru. Zdaniem Redakcji, skoro opłata portowa jest opłatą za użytkowanie infrastruktury portowej, należy ją uznać za usługę związaną z nieruchomością. Stanowisko to potwierdza interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy o sygnaturze ITPP2/443-219/14/RS z 19 maja 2014 roku. W myśl art.28e ustawy o podatku od towarów i usług miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami jest miejsce położenia nieruchomości. Skoro miejscem położenia portu jest w opisanej sytuacji Polska, usługa podlega opodatkowaniu na terytorium naszego kraju. Zgodnie z art.17 ust.1 pkt 4 ustawy o VAT w przypadku, gdy podatnik posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju nabywa usługi związane z nieruchomościami od podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, nieposiadającego siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju oraz niezarejestrowanego dla potrzeb VAT na terytorium Polski, staje się on podatnikiem zobowiązanym do opodatkowania takiej transakcji. Zgodnie z art.2 pkt 9 ustawy o VAT transakcja taka jest uznawana za import usług.

Z przytoczonych powyżej przepisów wynika, że, w związku z fakturami otrzymanymi od zagranicznych podmiotów z tytułu opłat portowych, Firma X powinna rozpoznać import usług. Zgodnie z art.83 ust.1 pkt 9 i pkt 9a ustawy o podatku od towarów i usług usługi świadczone na obszarze portów morskich, polegające na obsłudze środków transportu morskiego lub służące bezpośrednim potrzebom ich ładunków oraz usługi świadczone na obszarze portów morskich, związane z transportem międzynarodowym, polegające na obsłudze środków transportu lądowego oraz żeglugi śródlądowej lub służące bezpośrednim potrzebom ich ładunków podlegają opodatkowaniu stawką VAT 0%. W wyroku o sygnaturze I FSK 1220/09 z 5 sierpnia 2010 roku Naczelny Sad Administracyjny stwierdził, że art.83 ust.1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług dotyczy „usług świadczonych na obszarze polskich portów morskich, polegających na obsłudze morskich środków transportu. (…) chodzi o usługi takie jak: pilotowanie, cumowanie, holowanie środka transportu, opłata tonażowa pobierana za wejście i wyjście z obszaru portu, jak i opłata nadbrzeżna pobierana za korzystanie przez statek z nabrzeża lub przystani portowej. Tak więc i pojęcie „ obszar portu morskiego” ma tu swoje znaczenie bo wprowadza element związany z korzystaniem przez morski, czy lądowy środek transportu z polskiego portu morskiego, jego terenu i infrastruktury.” Z powyższego można wywieść, że opłata portowa stanowi usługę podlegającą opodatkowaniu stawką VAT 0%. W związku z tym, rozpoznając import usług, Firma X powinna zastosować stawkę VAT 0%. Podstawę opodatkowania tych usług Firma powinna wykazać w pozycji 27 deklaracji VAT-7 (wersja 15), natomiast wpisywana w pozycji 28 wartość podatku wyniesie 0. W związku z tym, że w związku z tą transakcją nie występuje podatek naliczony do odliczenia, transakcji tej nie należy wykazywać po stronie podatku naliczonego.

Jeżeli chodzi o obciążenie klientów kosztami opłat portowych, to, skoro, jak dowiedziono powyżej, miejscem świadczenia tych usług jest terytorium Polski, Firma X zawsze będzie podatnikiem zobowiązanym do opodatkowania tych usług, bez względu na to czy odbiorca jest osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej czy też jest podatnikiem oraz bez względu na jego siedzibę. Jak napisano w poprzednim akapicie, usługa ta podlega opodatkowaniu stawką VAT 0% i z taką stawką należy wystawić fakturę na rzecz odbiorcy. Usługę należy wykazać w pozycji 13 deklaracji VAT-7 (Dostawa towarów oraz świadczenie usług na terytorium kraju, opodatkowane stawką 0%).

Podstawa prawna: art.17 ust.1 pkt 4, art.28e, art. 83 ust.1 pkt 9 i pkt 9a ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług.

Ewa Konarska