Konsekwencje naliczenia VAT przez podatnika zwolnionego

ODPOWIEDŹ

W przypadku braku możliwości skorygowania faktury przy jednoczesnym wyeliminowaniu ryzyka jakichkolwiek strat we wpływach podatkowych do budżetu Państwa konieczna będzie zapłata podatku od towarów i usług wynikającego z tej faktury. Czytelnik nie ma przy tym obowiązku rejestracji jako czynny podatnik VAT i nadal może korzystać ze zwolnienia.

UZASADNIENIE

Zgodnie z art. 108 ustawy o podatku od towarów i usług w przypadku, gdy dany podmiot wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązany do jego zapłaty. Przepis ten ma charakter sankcyjny, zatem obowiązek zapłaty podatku powstaje niezależnie od tego czy:

• miała miejsce czynność stanowiąca przedmiot opodatkowania określona w art.5 ust. 1 pkt 1 ustawy, tj. odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju,

• fakturę wystawił podmiot działający w charakterze podatnika VAT, czyli podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ustawy zarejestrowany jako czynny podatnik VAT.

Zapis art. 108 ust. 1 ustawy przewiduje opodatkowanie o charakterze sankcyjnym w tym znaczeniu, że obowiązek zapłaty podatku nie jest związany z przedmiotowym, ani podmiotowym zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyznaczonym przez art. 5 i art. 15 ustawy, ale nałożenie podatku wiąże się głównie z przeciwdziałaniem nadużyciom podatkowym.

Jednakże opodatkowanie na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy obejmuje również przypadki rzeczywistych transakcji, które zgodnie z przepisami o podatku VAT nie powinny powodować powstania podatku należnego ze względu na objęcie zwolnieniem lub niepodleganie obowiązkowi podatkowemu VAT. W oparciu o ten przepis na skutek wystawienia dla takich czynności faktury z kwotą VAT, powstaje, co do zasady, obowiązek zapłaty podatku wykazanego na fakturze, jeżeli została ona wprowadzona do obrotu: „(…) w przypadku wprowadzenia takich dokumentów do obrotu prawnego, pozostaje jedynie możliwość dokonania korekt faktur (...) na zasadach określonych przepisami.” (wyrok NSA z 19.12.2000 r. sygn. akt III SA 1715/99 oraz z 17.04.2000 r., sygn. akt I SA/Wr 2835/99).

Kwestię korekty faktury wystawionej w trybie art. 108 ustawy w sytuacji, gdy została już ona wprowadzona do obrotu poruszył TSUE, wskazując, że „jeżeli wystawca wadliwej faktury w wystarczającym czasie całkowicie wyeliminował ryzyko jakichkolwiek strat we wpływach podatkowych, zasada neutralności podatku od wartości dodanej wymaga, by podatek, który został nieprawidłowo zafakturowany, mógł być skorygowany, bez uzależniania tej korekty od warunku działania wystawcy faktury w dobrej wierze” - wyrok TSUE z 19.09.2000 r. w sprawie C-454/98 Schmeink & Cofreth AG & Co. KG.

TSUE także stwierdził, że określenie procedury korygowania nienależnie wykazanego podatku na fakturze należy do państw członkowskich. Jeżeli jednak spełniona jest przesłanka braku ryzyka uszczuplenia należności podatkowych, prawo do takiej korekty nie może być uzależnione od uznaniowej decyzji organów podatkowych lecz przekonanie, że celem jest zapewnienie dokładnego poboru podatku i uniknięcie oszustw. Zatem chodzi o ograniczenie ryzyka uszczuplenia dochodów podatkowych związanych z niepoprawnymi lub fikcyjnymi fakturami.

Korekta takiej faktury uzależniona jest od tego, czy w danej sytuacji wyeliminowane zostało przez podatnika niebezpieczeństwo uszczuplenia podatku, tj. możliwość odliczenia podatku wykazanego w takiej fakturze przez jej odbiorcę.

Korekta faktury wystawionej w trybie art. 108 ust. 1 ustawy powinna być uznana za skuteczną następujących przypadkach:

• gdy podatnik doręczył odbiorcy fakturę korygującą zanim kontrahent dokonał odliczenia podatku naliczonego z faktury pierwotnej,

• gdy podatnik dokonując korekty faktury wystawionej w trybie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT zawiadomił odbiorcę o błędnym naliczeniu podatku, który zgodnie z art. 88 pod jednocześnie organy podatkowe o powstałych nieprawidłowościach i ryzyku uszczuplenia dochodów budżetowych związanym z możliwością nieuprawnionego odliczenia podatku naliczonego po stronie odbiorcy wadliwej faktury.

Należy podkreślić, że wobec braku uregulowania w prawie polskim szczególnej procedury korygowania faktur wystawionych w trybie art. 108 ust. 1 ustawy, można przyjąć, że korekta takiej faktury jest dopuszczalna na ogólnych zasadach, pod warunkiem, że podatnik dokona korekty przed ujawnieniem tej faktury przez organy podatkowe i dochowa starań, aby zostało wyeliminowane ryzyko uszczuplenia wpływów podatkowych.

W przypadku, gdyby wyeliminowane ryzyka uszczuplenia wpływów podatkowych okazało się niemożliwe, np. faktura korygująca nie zostałaby odebrana przez nabywcę, wówczas istnieje obowiązek zapłaty podatku VAT wykazanego na tej fakturze.

Podsumowując, jeżeli omyłkowo wystawiona faktura VAT przez podatnika zwolnionego została wprowadzona do obrotu, czyli została doręczona kontrahentowi, a ten dokonał odliczeń VAT związanych z tą fakturą i nie byłoby możliwości skorygowania tego błędu z jednoczesnym wyeliminowaniem ryzyka uszczuplenia wpływów podatkowych, to na postawie art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług osoba, która wystawiła fakturę jest obowiązana do zapłaty podatku z niej wynikającego. Zasadne byłoby również złożenie wyjaśnienia do Urzędu

Czytelnik nie ma obowiązku w tej sytuacji rejestrować się jako czynny podatnik VAT, jak również złożenia z tego tytułu deklaracji VAT.

 Paulina Pawluk

Podstawa prawna: art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 1 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług.