Korygowanie podstawy opodatkowania w wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów

ODPOWIEDŹ

Nie, nie może Pan wystawić faktury korygującej za sprzedawcę. Wewnątrzwspólnotowe nabycie należy jednak zadeklarować w prawidłowej wysokości.

UZASADNIENIE

Zgodnie z art.5 ust.1 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega między innymi wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju. W myśl art.9 ust.1 ustawy przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz.

Zgodnie z art.20 ust.5 ustawy o VAT obowiązek podatkowy w wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów powstaje z chwilą wystawienia faktury przez podatnika podatku od wartości dodanej, nie później jednak niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru będącego przedmiotem wewnątrzwspólnotowego nabycia. Należy podkreślić, że nawet brak faktury oznacza dla nabywcy konieczność wykazania obowiązku podatkowego 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonał zakupu towaru. W 2012 roku art.106 ust.7 ustawy o VAT nakładał obowiązek wystawienia faktury wewnętrznej w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów (obecnie nie ma takiego obowiązku, ale istnieje taka możliwość).

Stosownie do art.31 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów jest kwota, jaką nabywający jest obowiązany zapłacić. W myśl art.31 ust.3 ustawy przy ustalaniu podstawy opodatkowania przepis art.29 ust.4 stosuje się odpowiednio. Zgodnie natomiast z art.29 ust.4 ustawy podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust.4a i 4b. Zgodnie z ust.4a cytowanego artykułu w przypadku, gdy podstawa opodatkowania uległa zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenie podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano. W art.29 ust.4b ustawy wskazano, że warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia odbioru korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi nie stosuje się między innymi w przypadku wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

Należy zauważyć, iż cytowane wyżej przepisy art.29 ust.4a-4c odnoszą się do zmniejszenia podstawy opodatkowania określonej w fakturze wystawionej w przypadku, o którym mowa w art. 106 ust.1 ustawy, tj. w fakturze dokumentującej dokonanie sprzedaży, przez którą zgodnie z postanowieniami art.2 pkt 22 ustawy rozumieć należy odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Zatem powołane wyżej przepisy art. 29 ust.4a-4c nie mają zastosowania do wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, gdyż czynność ta nie jest sprzedażą w rozumieniu ustawy. W przypadku tych czynności podatnik występuje w istocie jako osoba rozliczająca podatek. Podatnik dostarczający towary nie rozlicza podatku na terytorium kraju dostawy, lecz dokonuje tego nabywca, rozpoznając u siebie wewnątrzwspólnotowe nabycie.

Jak wynika z pytania, Czytelnik w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia otrzymał towar, jednak stan ilościowy nie zgadzał się. Sprzedawca w mailu potwierdził ten fakt, ale nie wystawił korekty. Nabywca ma wątpliwości, czy to on może wystawić korektę za sprzedawcę.

W przepisach ustawy o podatku od towarów i usług możliwość wystawiania faktury korygującej jest zarezerwowana wyłącznie dla sprzedawcy. Wystawianie faktur przez nabywcę w imieniu sprzedawcy jest, w świetle §6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 roku w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług, możliwe jedynie w sytuacji, gdy istnieje wcześniejsze porozumienie w tym zakresie pomiędzy dostawcą a nabywcą, a jak rozumiem , w omawianej sytuacji takiego porozumienia nie ma. W takim przypadku nabywca może wystawić jedynie notę korygującą, ale za jej pomocą można poprawić jedynie błędy formalne. Jeżeli błędna treść na fakturze jest związana z liczbami, np. ilością, ceną czy kwotami lub stawkami VAT, faktury nie można poprawić notą. W takim wypadku wystawca faktury pierwotnej (sprzedawca) powinien sporządzić fakturę korygującą.

W przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów mamy do czynienia ze szczególnym przypadkiem, że nabywca jest rozliczającym podatek zgodnie z fakturą wewnętrzną. Na jej podstawie rozlicza się podatek należny, a także odlicza podatek naliczony. Należy pamiętać, że nawet brak faktury oznacza dla nabywcy konieczność wykazania obowiązku podatkowego 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonał zakupu towaru. Mogą się zdarzyć przypadki, jak opisany w pytaniu, że wykazana na fakturze ilość towaru nie zgadza się z faktyczne dostarczoną. Wówczas w przypadku dostawy krajowej, sprzedawca powinien wystawić fakturę korygującą. Warto w tym miejscu podkreślić, że dokumentów takich z reguły nie wystawiają kontrahenci zagraniczni, którzy najczęściej wystawiają noty kredytowe (credit note), które należy traktować na równi z fakturami korygującymi. Podobnie jak przy wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów, w stosunku do korekty WNT, polski podatnik powinien także wystawić korygującą fakturę wewnętrzną.

W związku z brakiem stosownych unormowań dotyczących sytuacji, gdy zagraniczny dostawca nie wystawi faktury korygującej, należy wziąć pod uwagę w szczególności przepisy dotyczące odliczenia podatku naliczonego w prawidłowej wysokości. Czytelnik otrzymał fakturę, na której nie zgadzała się ilość towaru. Z uwagi na przepis art.88 ust.3a pkt 4 ustawy o VAT Czytelnik nie ma prawa do odliczenia całości podatku naliczonego związanego z takim nabyciem. Cytowany przepis zezwala bowiem na odliczenie podatku naliczonego w tej części, która odpowiada rzeczywistej ilości zakupionego towaru.

Z uwagi na to, że nabywca nie może wystawić faktury korygującej do faktury wystawionej przez sprzedawcę, Czytelnik powinien wystawić fakturę wewnętrzną z wykazanym podatkiem należnym i naliczonym od faktycznej transakcji, czyli uwzględniającą faktyczną ilość towaru. Gdyby kontrahent Czytelnika wystawił fakturę korygującą, a on korektę faktury wewnętrznej to korektę te należałoby także odnieść do okresu, w którym wykazana została faktura pierwotna. Natomiast w sytuacji, gdy transakcja dotyczy roku 2012, dostawca nie chce wystawić korekty, a Czytelnik ujął w pierwotnym rozliczeniu wartość faktury uwzględniającą błędną ilość towaru, prawidłowym wydaje się wystawić fakturę wewnętrzną korygującą i uwzględnić ją w miesiącu powstania obowiązku podatkowego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów.

Iwona Porez