Moment powstania obowiązku podatkowego z tytułu otrzymania kaucji gwarancyjnej

Stanowisko Dyrektora krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 2 lutego 2018 roku nr 0115-KDIT1-1.4012.806.2017.2.RH

Sytuacja Podatnika

W roku Wnioskodawca zamierza zawrzeć umowę z inwestorem na dostawę rur stalowych. Ze względu na dużą ilość i nietypowość techniczną zamówionego towaru, warunkiem przystąpienia do realizacji zamówienia jest uiszczenie przez Kupującego kaucji gwarancyjnej. Wpłacona kaucja nie jest zaliczana na poczet ceny i podlega zwrotowi w przypadku prawidłowego wykonania umowy. W przypadku niewywiązania się z umowy przez Kupującego, szczególnie w przypadku nieodebrania zamówionego towaru, kaucja staje się kaucją umowną i ma charakter odszkodowania należnego Sprzedawcy z tego tytułu. W przypadku niewywiązania się z tego warunku, zamówienie nie zostanie przyjęte do realizacji.

Płatność nastąpi przelewem zgodnie z umową w oparciu o faktury wystawione za dostarczony towar. Po wywiązaniu się z warunków zamówienia i po zrealizowaniu dostaw, celem uniknięcia dodatkowych operacji bankowych na tych samych środkach pieniężnych Kupujący upoważni Sprzedawcę do zaliczenia (przekwalifikowania) kaucji gwarancyjnej na poczet zapłaty faktury za dostarczony towar w ramach umowy.

Kiedy nastąpi moment powstania obowiązku podatkowego - czy w momencie otrzymania kaucji gwarancyjnej, czy w momencie przekształcenia jej jako zapłaty za fakturę?

Stanowisko Dyrektora

Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 19a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

W myśl natomiast art. 19a ust. 8 ustawy, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Dla określenia momentu powstania obowiązku podatkowego, o którym mowa w przytoczonych przepisach, konieczne jest ustalenie, czy miała miejsce dostawa towaru, ustalenie terminu wydania przedmiotu umowy, ustalenie terminów otrzymania części zapłaty bądź jej całości.

Przepisy podatkowe w zakresie podatku od towarów i usług nie zawierają definicji kaucji. Zgodnie ze znaczeniem słownikowym „kaucja” jest to suma pieniężna złożona jako gwarancja dotrzymania zobowiązania i stanowiąca odszkodowanie w razie niedopełnienia zobowiązania. Natomiast „zaliczka” jest to część należności wypłacana z góry na poczet należności, „zadatek” to suma pieniędzy dawana przy zawieraniu umowy w celu zapewnienia jej wykonania (zaliczka na poczet należności), „przedpłata” to określona suma pieniędzy wpłacana regularnie, w ustalonych terminach, w celu zapewnienia sobie otrzymania jakiegoś towaru, a „rata” to część należności pieniężnej, płatna w oznaczonym terminie.

Co do zasady kaucja, nie jest zaliczana na poczet ceny i podlega zwrotowi po zrealizowaniu warunków umowy, zaś kwota ta nie jest w takim przypadku traktowana jako otrzymanie części należności, a zatem nie można uznać jej ani za zaliczkę, ani za zadatek, ani tym bardziej za przedpłatę lub ratę. Z tych względów pobrana kaucja, będąca zabezpieczeniem wykonania umowy, która jest zwracana klientowi, nie jest obrotem w rozumieniu art. 29a ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług i nie rodzi obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług.

Natomiast w sytuacji, gdy wpłacona kaucja zostaje zaliczona, zgodnie z postanowieniami stron, na poczet przyszłej należności za dostawę towarów lub świadczenie usługi, bądź na poczet już wykonanej czynności, stanowi ona obrót, o którym mowa w art. 29a ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług, a zatem w momencie, w którym kaucja przestaje spełniać swoją funkcję, będzie rodzić obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług, w terminach przewidzianych w ustawie, stanowiąc odpowiednio część ceny, zaliczki, zadatku raty lub przedpłaty.

Podstawa prawna: art. 19a ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług.