Nowe zasady rozliczania VAT przy nabyciu paliw silnikowych

Ustawa z dnia 7 lipca 2016 roku o zmianie ustawy o podatku VAT oraz niektórych innych ustaw, wprowadzająca tzw. pakiet paliwowy, weszła w życie 1 sierpnia 2016 roku. Jak wynika z uzasadnienia projektu ustawy, jej celem było zapobieżenie wyłudzeniom VAT w obrocie paliwami silnikowymi. Nowelizacja wprowadza nowy system rozliczania podatku od towarów i usług przy wewnątrzwspólnotowym nabyciu paliw silnikowych, zbliżony do istniejącego już systemu wewnątrzwspólnotowego nabycia nowych środków transportu, wprowadza nową instytucję płatnika podatku z tego tytułu oraz nakłada nowe uwarunkowania, które muszą spełnić podmioty, na rzecz których zarejestrowani odbiorcy oraz podmioty prowadzące składy podatkowe mogą wewnątrzwspólnotowo nabywać paliwa silnikowe.

1. Nowy sposób rozliczania VAT przy wewnątrzwspólnotowym nabyciu paliw silnikowych

Jak wiemy, wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów jest co do zasady dla czynnych podatników VAT, zarejestrowanych dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych i wykonujących czynności opodatkowane, zdarzeniem neutralnym podatkowo. Podatnicy Ci otrzymują bowiem od dostawcy fakturę bez naliczonego podatku, a następnie wykazują podatek należny i naliczony w tej samej deklaracji podatkowej, co skutkuje brakiem konieczności zapłaty tego podatku. Wyjątkiem było tu do tej pory wewnątrzwspólnotowe nabycie nowych środków transportu, od którego należało najpierw uiścić podatek, a dopiero później można było odliczyć go w deklaracji VAT-7. Od 1 sierpnia bieżącego roku kolejnym takim wyjątkiem jest wewnątrzwspólnotowe nabycie paliw silnikowych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy z dnia 6 grudnia 2008 roku o podatku akcyzowym, których wytwarzanie lub którymi obrót wymaga uzyskania koncesji zgodnie z przepisami ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 roku - Prawo energetyczne.

Zgodnie z brzmieniem nowo wprowadzonego art.103 ust.5a, 5b i 5c ustawy o podatku od towarów i usług w przypadku takiego nabycia podatnik lub płatnik jest obowiązany, bez wezwania naczelnika urzędu celnego, do obliczania i wpłacania kwot podatku na rachunek izby celnej właściwej w zakresie wpłat podatku akcyzowego:

1. jeżeli towary są nabywane wewnątrzwspólnotowo przez zarejestrowanego odbiorcę z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym - w terminie 5 dni od dnia, w którym towary te zostały wprowadzone do określonego we właściwym zezwoleniu miejsca odbioru wyrobów akcyzowych;

2. w terminie 5 dni od dnia wprowadzenia tych towarów z terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju do składu podatkowego;

3. z chwilą przemieszczenia tych towarów na terytorium kraju - jeżeli towary są przemieszczane poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym. W tym przypadku obliczenie i wpłacenie kwoty podatku może jednak nastąpić w terminie 5 dni od otrzymania towarów na terytorium kraju, jeżeli podatnik, najpóźniej na 3 dni robocze przed przemieszczeniem towarów na terytorium kraju, złoży do naczelnika urzędu celnego właściwego w sprawie rozliczania podatku akcyzowego zgłoszenie o planowanym nabyciu wewnątrzwspólnotowym.

Organem właściwym w zakresie zobowiązań z tytułu powyższych kwot podatku, jest organ podatkowy właściwy w sprawie rozliczania podatku akcyzowego (art.103 ust.5d ustawy o VAT).

Jednocześnie, zgodnie z nowo wprowadzonym art.99 ust.11a ustawy o VAT, w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia paliw silnikowych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy z dnia 6 grudnia 2008 roku o podatku akcyzowym, których wytwarzanie lub którymi obrót wymaga uzyskania koncesji, podatnik lub płatnik jest obowiązany składać naczelnikowi urzędu celnego właściwemu w sprawie rozliczania podatku akcyzowego deklaracje o należnych kwotach podatku za okresy miesięczne, w terminie do 5. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek ich zapłaty. Wzór takiej deklaracji (formularz VAT-14 wraz z załącznikiem VAT-14/A) został określony w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 21.07.2016 roku w sprawie wzoru deklaracji o należnych kwotach podatku od towarów i usług w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia paliw silnikowych.

Nowelizacja ustawy o VAT nie zmienia zasady wynikającej z art.86 ust.2 pkt 4 ustawy, zgodnie z którym podatek należny z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów staje się podatkiem naliczonym, podlegającym odliczeniu na zasadach ogólnych. Zatem również w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia paliw silnikowych podatek należny podlega co do zasady odliczeniu, z tym, że teraz nie będzie to odliczenie jednoczesne z zapłatą. Jednocześnie, rozporządzeniem z dnia 25.07.2016  roku w  sprawie wzorów deklaracji dla podatku od towarów i  usług Minister Finansów wprowadził nowe wzory deklaracji VAT-7, VAT-7K, VAT-7D, VAT-8 uwzględniające zapłaconą już przez podatnika lub płatnika kwotę podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia paliw silnikowych. Nowe wzory deklaracji podatnicy dokonujący wewnątrzwspólnotowego nabycia paliw silnikowych powinni stosować począwszy od rozliczenia za sierpień lub III kwartał 2016, natomiast pozostali podatnicy powinni stosować te wzory począwszy od rozliczenia za styczeń lub pierwszy kwartał 2017 roku.

W praktyce rozliczenie podatku z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia paliw silnikowych od 1 sierpnia wygląda następująco:

Przykład

Przedsiębiorstwo A zakupiło w Niemczech i 10 sierpnia 2016 przemieściło na terytorium Polski poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy paliwo silnikowe o wartości 1.000.000 zł. Na 4 dni robocze przed przemieszczeniem towarów na terytorium kraju, złożyło do naczelnika urzędu celnego właściwego w sprawie rozliczania podatku akcyzowego zgłoszenie o planowanym nabyciu wewnątrzwspólnotowym. Zgodnie z nowym brzmieniem art.103 ust.5a i 5b oraz art.99 ust.11a ustawy o VAT, przedsiębiorstwo jest zobowiązane do zapłacenia VAT z tytułu tego nabycia, w wysokości 230.000 zł (1.000.000 x 23%) do 15 sierpnia na rachunek izby celnej właściwej w zakresie wpłat podatku akcyzowego, a w terminie do 5 września 2016 złożyć naczelnikowi urzędu celnego właściwemu w sprawie rozliczania podatku akcyzowego deklarację VAT-14.

Jeżeli Przedsiębiorstwo A dopełni opisanych powyżej obowiązków, to w deklaracji VAT-7 (wersja 17) za sierpień 2016, składanej właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego do 25 września 2016 roku wykaże:

• w pozycji 23 i 24 wartość netto i VAT należny z tytułu tego nabycia (odpowiednio 1.000.000 zł w poz. 23 oraz 230.000 zł w poz. 24);

• w pozycji 39 zapłacony już podatek w wysokości 230.000 zł;

• w pozycji 41 kwota podatku należnego z tytułu tej transakcji, wykazana w poz.24, zostanie pomniejszona o kwotę wykazaną w poz.39, w wyniku czego podatek należny z tytułu opisanej w przykładzie transakcji, wykazany w pozycji 41, wyniesie 0 zł;

• w pozycji 45 i 46 deklaracji Przedsiębiorstwo A wykaże wartość netto i podatek naliczony z tytułu tego nabycia. Zakładając, że Przedsiębiorstwu przysługuje prawo do odliczenia podatku w całości, będą to odpowiednio kwoty 1.000.000 zł w poz.45 i 230.000 zł w poz.46. W wyniku tego Przedsiębiorstwo będzie mogło odzyskać zapłaconą przez siebie kwotę podatku z tytułu opisanej transakcji.

Przy określaniu podstawy opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia paliw silnikowych należy również uwzględnić treść nowo wprowadzonego art.30a ust.2a ustawy o VAT, zgodnie z którą do ustalenia podstawy opodatkowania - w celu obliczenia i wpłacenia kwot podatku - w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art.103 ust.5a, można stosować odpowiednio tylko przepis art.29a ust.1 albo 2, z tym że w celu określenia kwoty zapłaty lub ceny nabycia przyjmuje się ceny paliw silnikowych udostępniane w Biuletynie Informacji Publicznej na stronie podmiotowej urzędu obsługującego ministra właściwego do spraw finansów publicznych.

2. Płatnik podatku w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia paliw silnikowych

Zgodnie z wprowadzonym nowelizacją art.17a ustawy o VAT  płatnikiem podatku od wewnątrzwspólnotowego nabycia paliw silnikowych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy z dnia 6 grudnia 2008 roku o podatku akcyzowym, których wytwarzanie lub którymi obrót wymaga uzyskania koncesji jest odpowiednio zarejestrowany odbiorca lub podmiot prowadzący skład podatkowy, dokonujący na rzecz podmiotu, o którym mowa w art. 48 ust. 9 lub art. 59 ust. 8 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, wewnątrzwspólnotowego nabycia w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym. Jeżeli podmioty te dokonują na rzecz podatnika takiego nabycia, to one obowiązane są złożyć deklarację VAT-14, a także pobrać i wpłacić na rachunek izby celnej właściwej w zakresie wpłat podatku akcyzowego VAT należny z tytułu transakcji. Oczywiście deklarację VAT-7 później składa sam podatnik, uwzględniając w poz.39 podatek pobrany przez płatnika.

Pakiet paliwowy wprowadza również do art.48 ust.9 oraz art.59 ust.8 ustawy o podatku akcyzowym nowe wymagania odnośnie podmiotów, na rzecz których prowadzący skład podatkowy lub zarejestrowany odbiorca może dokonać nabycia wewnątrzwspólnotowego paliw silnikowych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, których wytwarzanie lub którymi obrót wymaga uzyskania koncesji. Podmioty nabywające paliwa, na rzecz których może działać taki płatnik muszą:

1. posiadać koncesję na obrót paliwami ciekłymi z zagranicą;

2. być właścicielem nabywanych paliw;

3. posiadać:

   • a) siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium kraju i nabywać te paliwa na potrzeby prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju albo

   • b) oddział z siedzibą na terytorium kraju utworzony na warunkach i zasadach określonych w ustawie z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej i nabywać te paliwa na potrzeby prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju przez ten oddział;

4. przekazać podmiotowi prowadzącemu skład podatkowy lub zarejestrowanemu odbiorcy numer identyfikacji podatkowej poprzedzony kodem PL użyty na potrzeby podatku od towarów i usług przy przemieszczaniu na terytorium kraju paliw.

Wymogi te nie dotyczą podmiotów zużywających paliwa, o których mowa w ust.8, zwolnione od akcyzy w przypadkach, o których mowa w art. 32 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o podatku akcyzowym.

Ewa Konarska

Podstawa prawna: art.17a, art.30a ust.2a, art.99 ust.11a, art.103 ust.5a-5d ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług; art.48 ust.9 i 59 ust.8 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 roku o podatku akcyzowym.