Obowiązek podatkowy z tytułu importu usług licencyjnych

ODPOWIEDŹ

Przepisy ustawy o podatku VAT nie regulują odrębnie powstania obowiązku podatkowego w przypadku importu usług, tak więc obowiązek podatkowy z tytułu importu usług licencji powstaje na zasadach ogólnych tj. z chwilą wykonania usługi.

UZASADNIENIE

Świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, jest importem usług.

Zarejestrowany podatnik, z siedzibą w Polsce, nabywając od zagranicznego podatnika usługę niematerialną w postaci licencji, ma obowiązek dokonać rozliczenia podatku od tego nabycia. Tego rodzaju usługi mają charakter usług ciągłych i świadczone są zazwyczaj w okresie dłuższym niz rok. W praktyce stosowane są różne sposoby rozliczeń między kontrahentami z tytułu udzielonych licencji, np. jednorazowa płatność z góry po podpisaniu umowy lub jednorazowa płatność z dołu po zakończeniu okresu objętego licencją, płatności za określone w umowie okresy rozliczeniowe, np. miesięczne czy kwartalne, czy płatności za cały okres licencji płatne w kilku ratach w ustalonych terminach.

Czytelnik zakupił od unijnego podatnika VAT w Anglii licencje na program. Zgodnie z podpisaną umową, z tego tytułu jest obciążany miesięcznymi opłatami licencyjnymi, chociaż licencjodawca wystawia faktury elektronicznie w różnych terminach. Pytanie dotyczy terminu rozliczenia tych faktur. Ustawa o podatku VAT nie zawiera odrębnych uregulowań dla określania obowiązku podatkowego od importu usług, tym samym należy stosować te same zasady, jakie obowiązują przy transakcjach krajowych.

Należy więc uznać, że co do zasady, zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług obowiązek podatkowy przy imporcie usług licencyjnych będzie powstawał z chwilą wykonania tych usług. Jednakże jeżeli przed wykonaniem tych usług polski podatnik uiści na rzecz zagranicznego podatnika część należności, w szczególności przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę obowiązek podatkowy przy imporcie ww. usług powstanie z chwilą jej uiszczenia w tej części (art. 19a ust. 8 ustawy). Zapłata całości należności przed wykonaniem usługi będzie także skutkować powstaniem u polskiego podatnika obowiązku podatkowego w stosunku do całości należności z chwilą dokonania zapłaty.

Usługi licencyjne są często usługami o charakterze ciągłym, co oznacza, że są świadczone dłużej niż jeden okres rozliczeniowy. Jak wynika z pytania, Czytelnik zgodnie z podpisaną umową jest obciążany miesięcznymi opłatami licencyjnymi. W takich sytuacjach moment obowiązku podatkowego może być określany przez przepis art. 19a ust.3 ustawy, który stanowi, że usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.

Usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Z przepisu tego wynika, że dla ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego nie jest istotna ani faktura, ani termin płatności tych usług określony dla polskiego podatnika, lecz upływ okresu do którego odnoszą się te rozliczenia lub płatności.

Z uwagi na ciągły charakter usług polegających na udzieleniu licencji trudno jest jednoznacznie określić moment ich wykonania, gdyż są one świadczone stale w sposób nieprzerwany przez okres obowiązywania umowy. Nie budzi wątpliwości sytuacja, gdy w umowie licencyjnej zostały ustalone okresy rozliczeniowe, bo wówczas można przyjąć dla potrzeb VAT, że usługa jest wykonana (i powstaje obowiązek podatkowy) z upływem każdego okresu rozliczeniowego (zgodnie z art. 19a ust. 3 ). Jeśli jednak wcześniej wpłynie płatność, to VAT należy rozliczyć w dniu otrzymania każdej płatności (art. 19a ust. 8 ustawy o VAT).

Niestety, w wydanych interpretacjach można spotkać różne stanowiska dotyczące momentu wykonania usługi. Jedne wskazują, że wykonanie usługi następuje już w momencie udzielenia licencji, co skutkuje obowiązkiem zapłaty VAT od całej wartości usługi na początku okresu obowiązywania licencji, inne, zdaniem Redakcji właściwe, że za moment wykonania usługi należy uznać ostatni dzień okresu, na który została udzielona licencja.

Ponieważ wszystkie świadczenia i zobowiązania licencjodawcy związane z licencją udzieloną na określony czas wygasają z upływem okresu objętego licencją, dopiero wówczas można mówić o wykonaniu usługi przez licencjodawcę. Jeżeli przed wykonaniem usługi, uiszczona zostanie zapłata – w całości lub części, wówczas obowiązek podatkowy powstanie odpowiednio z chwilą otrzymania każdej płatności. Takie stanowisko potwierdzają również organy podatkowe w niektórych interpretacjach indywidualnych, np. Izba Skarbowa w Warszawie w interpretacjach z 19 lutego 2014 r. (IPPP1/443-1370/13-2/AW) oraz z 27 lutego 2014 r. (IPPP2/443-1313/13-2/BH).

Reasumując, usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia. Gdy natomiast w umowie nie określono terminów płatności, a uznamy, że termin wykonania usługi upływa ostatniego dnia okresu, na który została udzielona licencja, wówczas każda zapłata należności przed wykonaniem usługi skutkować będzie powstaniem obowiązku podatkowego.

W takim przypadku obowiązek podatkowy w imporcie usług powstałby w dniu uiszczenia należności. Należy także pamiętać, że faktura w żadnym przypadku nie ma związku z momentem opodatkowania. Jeżeli Czytelnik ma określone terminy płatności, wówczas należy skorygować deklaracje za właściwe miesiące, bo obowiązek podatkowy powstał z upływem każdego okresu miesiąca, którego dotyczyła płatność.

Podstawa prawna: art.19a ust.1, 3 i 8 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku VAT.

Karol Zen