0
3937
Usługa subskrypcji realizowana nieprzerwanie, w sposób ciągły w okresach rozliczeniowych, winna być zakwalifikowana jako usługa „o charakterze ciągłym”, z tytułu której obowiązek podatkowy powstanie z upływem ustalonych okresów rozliczeniowych.
Stanowisko Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 29 czerwca 2017 roku nr 0114-KDIP4.4012.152.2017.1.IGO
Sytuacja Podatnika
Wnioskodawca jako czynny podatnik VAT, w ramach swojej działalności wykonuje także usługi komercyjne, m.in. usługi w zakresie sporządzania różnego rodzaju opracowań niezbędnych dla podmiotów z branży przemysłowej, górnictwa.
Usługi te są wykonywane w oparciu o tzw. „karty zamówień”, w których przedstawiona jest specyfikacja zamawianego opracowania. Czasem są to sytuacje, w których nabywca zamawia jednorazowo konkretne opracowanie, w innych przypadkach nabywcy zamawiają tzw. „subskrypcję” na cykliczne dostarczanie analiz/opracowań (subskrypcja może być półroczna lub roczna). Określa się ponadto: kwotę wynagrodzenia za poszczególne opracowanie, okres subskrypcji (roczny, półroczny), okresy rozliczeniowe, terminy wystawienia faktury oraz terminy płatności. Jednocześnie, na potrzeby podatku VAT wskazuje się okresy rozliczeniowe: przykładowo dla subskrypcji rocznej rozpoczynającej się od lipca 2015 r, a kończącej się w czerwcu 2016 r. wskazano okresy rozliczeniowe trzymiesięczne, przy czym pierwsza wysyłka będzie miała miejsce najczęściej po upływie pierwszych trzech miesięcy (w tym przypadku np. w październiku 2015 r.). Wskazując okres obowiązywania subskrypcji wskazuje się nie tylko okres, jakiego ona dotyczy, ale także informację, w jaki sposób są sporządzane dane analityczne. Co do zasady dane te są zbierane/agregowane za okresy miesięczne, a także narastająco w okresie rozliczeniowym. W przypadku subskrypcji wysyłka tych danych odbywa się co miesiąc, a dokładniej - w terminie do 3 miesięcy następujących po miesiącu subskrybowanym, czyli za jaki okres opracowanie zostało przygotowane. Strona wyjaśnia, że świadczenia wykonywane w ramach subskrypcji mają charakter świadczeń nie przerwalnych, czynności są wykonywane przez cały okres subskrypcji aż do momentu zakończenia okresu subskrypcji. W opisanych powyżej przypadkach wykonywania opracowań/zleceń nie mają miejsca sytuacje, w których przed wysyłką opracowania/danych analitycznych są dokonywane wpłaty na poczet tych usług (zaliczki).
W związku z zaistniałym stanem faktycznym odnoszącym się do sposobu realizacji tych usług, a w szczególności przyjętych przez strony umowy okresów rozliczeniowych, Wnioskodawca powziął wątpliwość czy może uznać, iż usługi te mają charakter usług ciągłych i może dla określenia momentu powstania obowiązku podatkowego zastosować przepis art. 19a ust. 3 ustawy o VAT.
Stanowisko Dyrektora
W art. 19a ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług ustawodawca wprowadził unormowanie w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego w odniesieniu do „usługi, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń”, czyli takiej usługi, która jest wykonywana w sposób ciągły przez pewien czas natomiast rozliczenie należności za nią następuje w ramach okresu.
Przepisy regulujące podatek od towarów i usług nie definiują pojęcia „sprzedaży o charakterze ciągłym”. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 17 kwietnia 2012 r., sygn. akt I FSK 935/11 odniósł się do tego pojęcia następująco: „(...) sprzedaż o charakterze ciągłym (...) polega na świadczeniach ciągłych podatnika, obejmujących pewne stałe zachowania w czasie trwania stosunku obligacyjnego, zaspokajające interes odbiorcy tych świadczeń, poprzez ich trwały - pod względem czasowym i funkcjonalnym - charakter oraz cechujące się niemożliwością wyodrębnienia powtarzających się czynności podatnika, co jest charakterystyczne dla świadczeń ciągłych (okresowych)”.
W związku z powyższym sformułować można wniosek, że jako sprzedaż ciągłą można uznać każdą usługę, która jest stale w fazie wykonywania, co oznacza, że wykonywana jest nieprzerwanie przez czas trwania umowy i w której jednoznacznie można określić jedynie moment rozpoczęcia jej świadczenia, natomiast moment jej zakończenia rozumianego jako definitywne wykonanie, nie jest z góry określony. Jest on wyznaczony przez datę obowiązywania umowy między kontrahentami.
Charakter świadczonej przez Wnioskodawcę usługi, która posiada cechy nie przerywalności oraz specyfika rozliczeń z odbiorcami takiej usługi wskazuje, że jest ona usługą o charakterze ciągłym, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie okresy rozliczeniowe. Świadczenia Wnioskodawcy polegają na pewnym stałym zachowaniu w czasie trwania tzw. „subskrypcji”. Stałość takiego zachowania oznacza niemożliwość wyodrębnienia powtarzających się czynności Wnioskodawcy, co charakteryzuje świadczenia ciągłe.
Zatem w przypadku usług wykonywanych w ramach subskrypcji z uwagi na określenie przez strony w umowie okresów rozliczeniowych, obowiązek podatkowy dla tych usług powstanie w sposób przewidziany w art. 19a ust. 3, zdanie pierwsze ustawy, tj, z upływem ustalonych okresów rozliczeniowych.
Podstawa prawna: art. 19a ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług.
