Odliczanie VAT od paliwa od 1 lipca 2015 roku

ODPOWIEDŹ

Od 1 lipca bieżącego roku przestanie obowiązywać przepis art.12 ust.1 ustawy z dnia 7 lutego 2014 roku o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw, pozbawiający przedsiębiorców prawa do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu do dnia 30 czerwca 2015 roku paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu:

1. samochodów osobowych;

2. innych niż samochody osobowe pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, w których liczba miejsc (siedzeń) łącznie z miejscem dla kierowcy wynosi:

a)  1 - jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 425 kg,

b)  2 - jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 493 kg,

c)  3 lub więcej - jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 500 kg nie wykorzystywanych, zgodnie z literą ustawy, wyłącznie do działalności gospodarczej.

Powyższe oznacza, że od 1 lipca 2015 roku, dokonując zakupów paliwa do napędu służbowych samochodów osobowych teoretycznie powinniście Państwo mieć prawo do odliczenia 50% VAT naliczonego, pod warunkiem, że samochody te są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Ograniczenie odliczenia do 50% wartości podatku wynikającego z faktury wynika z treści art.86a ust.1 pkt 1 w powiązaniu z art.86a ust.2 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług.

W zadanym pytaniu wspomnieliście Państwo jednak o tym, że zakupy paliwa są dokonywane przy pomocy kart paliwowych. To wprowadza pewną wątpliwość odnośnie prawa do odliczenia VAT przy zakupie paliwa tankowanego na stacjach należących do innego podmiotu niż emitent karty. Wątpliwość ta jest związana z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 6 lutego 2003 roku w sprawie C-185/01 Auto Lease Holland BV oraz z wyrokami sądów administracyjnych odmawiającymi podatnikom prawa do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu paliwa, w sytuacji, gdy faktura za paliwo jest wystawiana przez emitenta kart paliwowych. Trybunał Sprawiedliwości uznał, że w przypadku takich transakcji nie dochodzi do dostawy towarów pomiędzy emitentem karty a jej użytkownikiem i nie mają do niej zastosowania przepisy dotyczące transakcji łańcuchowych. W polskim prawie podatkowym odpowiednikiem tego spornego przepisu unijnego jest art.7 ust.8 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach.

Na polskim gruncie przykładem negatywnego orzeczenia w tym zakresie jest omawiany już na łamach naszego pisma wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 sierpnia 2012 roku o sygnaturze I FSK 1177/11. W przytoczonym wyroku, powołując się na wyrok Trybunału Sprawiedliwości w sprawie C-185/01, NSA uznał, że w sytuacji, gdy podmiot tankuje paliwo na wybranych przez siebie stacjach, mających podpisaną umowę z emitentem karty paliwowej, a emitent wystawia mu fakturę, nie dochodzi w rzeczywistości do dostawy paliwa pomiędzy emitentem karty a tankującym, gdyż emitent karty nie jest dostawcą paliwa, a jedynie finansuje jego zakup. Argumentami przywoływanymi przez Sąd były te, że w rozpatrywanej przez Sąd sprawie emitent karty nie miał żadnego wpływu na termin dostawy towarów, wielkość zakupów czy cenę nabywanego paliwa.

Warto jednak zaznaczyć, że nie wszystkie składy sędziowskie czy organa podatkowe zgadzają się z poglądem, że wyrok TSUE w sprawie C-185/01 ma zastosowanie do nabyć paliwa przy użyciu popularnych kart paliwowych. Przykładowo, w interpretacji o sygnaturze IBPP2/443-1191/14/IK z 6 marca 2015 roku Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach przyznał wnioskodawcy prawo do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących między innymi nabycie paliwa przy wykorzystaniu kart paliwowych. Organ podatkowy w sposób następujący wskazał przesłanki swojego orzeczenia: „W kontekście powyższego istotne jest uznanie, że na każdy z podmiotów uczestniczących w takiej transakcji następuje przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel, czyli w istocie - przeniesienie (uznanie, iż dokonało się takie przeniesienie) praktycznej kontroli nad rzeczą i możliwości korzystania z niej oraz ustalania warunków takiego korzystania. W przypadku zatem, gdy kolejny w łańcuchu podmiot ma prawo do kształtowania ceny towaru, warunków jego nabycia, ale także przykładowo obciążony zostaje ponoszeniem obowiązków reklamacyjnych w stosunku do np. wadliwego towaru, to uznać należy, że podmiot taki posiada prawo do faktycznego rozporządzania rzeczą jak właściciel”.

Przesłanki, które należy rozważyć w celu uznania, że pomiędzy emitentem karty paliwowej a jej użytkownikiem doszło do dostawy paliwa bardzo ciekawie przedstawione zostały w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 października 2014 roku o sygnaturze I FSK 1478/13: „Dla uznania transakcji jako transakcji łańcuchowej, istotne jest stwierdzenie, że na każdy z podmiotów uczestniczących w takiej transakcji następuje przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel, czyli – w istocie – przeniesienie praktycznej kontroli nad rzeczą i możliwości korzystania z niej oraz ustalania warunków takiego korzystania. W przypadku zatem, gdy kolejny w łańcuchu podmiot ma prawo do kształtowania ceny towaru, warunków jego nabycia, ale także przykładowo obciążony zostaje ponoszeniem obowiązków reklamacyjnych w stosunku do np. wadliwego towaru, to uznać należy, że podmiot taki posiada prawo do faktycznego rozporządzania rzeczą jak właściciel. W tym kontekście znaczenie mają zarówno postanowienia umowne pomiędzy dostawcą paliwa i podmiotem udostępniającym karty oraz pomiędzy podmiotem udostępniającym karty a końcowym odbiorcą towaru.

W szczególności istotne jest to jaki wpływ na transakcję będzie miał podmiot udostępniający karty. Jeżeli z treści umów wynika, że podmiot ten będzie miał wpływ na istotne elementy transakcji, to wówczas należy uznać, iż rozporządza on daną rzeczą jak właściciel, czyli jest czynną stroną transakcji, w ramach której kolejna w szeregu dostawa, tj. dostawa na rzecz nabywcy, będzie dokonana (uznana za dokonaną) przez niego. Jednocześnie należy mieć na względzie, że dostawa łańcuchowa nie oznacza faktycznego wydania towaru na każdym etapie łańcucha, ani nie musi oznaczać, iż podmiot uznany za rozporządzający powinien rzeczywiście rozporządzać rzeczą w tym znaczeniu, iż przykładowo winien być świadomy wszystkich czynności związanych z dysponowaniem towarem, tj. np. kiedy i kto faktycznie obraca (obracał) towarem. (…)

Natomiast jeżeli z treści umów wynikałoby, że skarżąca spółka pobiera od nabywcy opłaty za wydanie oraz obsługę karty, przy czym jednocześnie nie posiada żadnych uprawnień decyzyjnych co do istotnych elementów związanych z dostawą towarów, np. nie kształtuje ceny towaru oraz nie ponosi odpowiedzialności za wady produktu, należałoby w takim stanie faktycznym przyjąć, iż spółka nie jest podmiotem, którego można by określić jako dostawcę (paliwo przekazywane jest bezpośrednio pomiędzy stacją paliw i nabywcą – klientem), zaś transakcja pomiędzy spółką i nabywcą nie nosi znamion dostawy. W takiej sytuacji spółka nie dysponuje paliwem jak właściciel, zatem nie może przekazać tego prawa, tj. odsprzedać paliwa, na rzecz swoich kontrahentów. Przy takim założeniu faktury nie powinny być wystawiane przez dostawcę (stację paliw) na spółkę, gdyż to nie ona jest nabywcą towaru.”

Reasumując, w sytuacji, gdy emitent posiadanych przez Państwa kart paliwowych jest jednocześnie właścicielem stacji, na których pracownicy Spółki tankują służbowe samochody, Spółka ma bez wątpienia prawo do odliczenia 50% podatku naliczonego przy nabyciu paliwa przy użyciu kart paliwowych, dokonanym po 1 lipca 2015 roku, pod warunkiem, że samochody są wykorzystywane do działalności opodatkowanej VAT. Jeżeli natomiast emitent karty nie jest podmiotem tożsamym z właścicielem stacji, w celu dokonania odliczenia należy przeanalizować czy pomiędzy emitentem karty a Spółką dochodzi do dostawy paliwa, czyli czy emitent kart ma uprawnienia decyzyjne co do istotnych elementów związanych z dostawą paliwa, czyli na przykład czy ma prawo do kształtowania jego cen wobec Państwa, warunków dostawy, czy ponosi odpowiedzialność za wady produktu. Przy czym, zdaniem Redakcji, nie wszystkie powyżej wymienione elementy muszą zostać spełnione łącznie, żeby można uznać, że doszło do dostawy pomiędzy emitentem karty a Spółką. Tak naprawdę, ocena tego, czy doszło do dostawy i czy przysługuje prawo do odliczenia podatku, jest tak subiektywna i uznaniowa, że w przypadku dokonywania większych zakupów, warto wystąpić o interpretację podatkową.

Ewa Konarska