Odliczenie VAT przez Gminę w związku ze zmianą przeznaczenia środka trwałego

Stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 16 lipca 2014 roku nr ITPP1/443-418b/14/AJ

Sytuacja Podatnika

Gmina Miejska C będąca czynnym podatnikiem VAT, jest właścicielem cmentarza komunalnego zlokalizowanego w C. Aktualnie Wnioskodawca udostępnia nieodpłatnie Cmentarz P. sp. z o. o. w C. Spółka jest komunalną spółką prawa handlowego, w której Gmina posiada 100% udziałów. Zgodnie z ustaleniami Spółka jest odpowiedzialna za administrowanie i zarządzanie Cmentarzem oraz świadczenie na swój rachunek i w swoim imieniu usług pogrzebowych polegających m. in. na organizowaniu pochówku oraz uroczystości pogrzebowych, świadczeniu usług pokrewnych oraz na pobieraniu opłat za korzystanie z Cmentarza.

W 2010 roku Gmina zrealizowała inwestycję polegającą na modernizacji terenów przylegających do Cmentarza. Wydatki związane z Inwestycją zostały udokumentowane fakturami VAT przez zewnętrznych dostawców towarów i usług. Gmina nie odliczyła podatku naliczonego od wydatków związanych z Inwestycją. Jednocześnie, w sytuacji Gminy nie zachodzą ograniczenia w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego określone w art. 88 ustawy z dnia z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Gmina podkreśla, że wskazane wydatki dotyczą przedmiotowej Inwestycji, a w konsekwencji wykazują związek funkcjonalny z Cmentarzem. Nie są to przykładowo wydatki o charakterze ogólnym, które dotyczyłyby wszystkich nieruchomości Gminy. Obecnie Gmina zamierza zawrzeć ze Spółką umowę odpłatnej dzierżawy terenu Cmentarza. Zgodnie z planami Gminy, do zawarcia umowy dzierżawy dojdzie w 2014 roku.

W związku z zaistniałą sytuacją zadano pytania:

1. Czy w związku z zawarciem odpłatnej umowy dzierżawy ze Spółką dotyczącej Cmentarza, Gminie będzie przysługiwało prawo do dokonania odpowiedniej korekty zgodnie z art. 91 ust 7 i 7a w zw. z art. 91 ust. 2 i 3 ustawy o VAT w związku ze zmianą przeznaczenia Cmentarza ?

2. Czy w przypadku podatku naliczonego związanego z Inwestycją, zgodnie z art. 91 ust. 2 ustawy o VAT, długość okresu korekty wieloletniej wynosić będzie 10 lat i tym samym kwota rocznej korekty podatku naliczonego po zmianie przeznaczenia, będzie wynosiła odpowiednio 1/10 podatku naliczonego wykazanego na wszystkich fakturach zakupowych związanych z Inwestycją?

3. Który rok należy przyjmować za pierwszy rok okresu korekty wieloletniej zgodnie z art. 91 ustawy o VAT, w szczególności w odniesieniu do podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupowych otrzymanych w latach wcześniejszych aniżeli rok oddania Inwestycji do użytkowania?

4. Czy w przypadku zmiany przeznaczenia Cmentarza i zawarcia w 2014 r. odpłatnej umowy dzierżawy ze Spółką, Gminie będzie przysługiwać prawo do dokonania wieloletniej korekty podatku naliczonego po raz pierwszy w deklaracji VAT za styczeń 2015 r.?

Stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalnościopodatkowanej.

Zatem, Gmina nabywając towary i usługi celem modernizacji Cmentarza z zamiarem jego nieodpłatnego udostępnienia Spółce, nie nabywała ich do działalności gospodarczej i tym samym nie działała w charakterze podatnika podatku VAT.

Skoro bowiem, Cmentarz nie był wykorzystywany przez Gminę w działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustaw – był nieodpłatnie udostępniony Spółce – również po zakończeniu opisanej inwestycji, to tym samym od momentu rozpoczęcia inwestycji, Gmina wyłączyła ją całkowicie z systemu podatku VAT. W tej sytuacji należy stwierdzić, że nabywając towary i usługi celem modernizacji terenów przylegających do Cmentarza z zamiarem jego nieodpłatnego udostępnienia, nie nabywała ich do działalności gospodarczej i nie działała w charakterze podatnika VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. W konsekwencji, dokonując zakupów towarów i usług związanych z tą inwestycją, nie spełniła przesłanki z art. 86 ust. 1 ustawy, a tym samym nie nabyła prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Jednocześnie planowane przez Gminę wykorzystanie Cmentarza do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (dzierżawy), nie oznacza, że w momencie zakupów towarów i usług dla potrzeb zrealizowania opisanej inwestycji, Gmina nabyła prawo do odliczenia podatku naliczonego. Wydzierżawienie Cmentarza nie spowoduje powstania prawa do odliczenia podatku, gdyż prawo takie powstaje w momencie, gdy podatek, który podlega odliczeniu, staje się wymagalny.

Również przepisy art. 91 ustawy, regulujące kwestie korekt podatku naliczonego, nie przyznają prawa do odliczenia, ani nie zmienią podatku naliczonego związanego pierwotnie z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu w podatek podlegający odliczeniuw rozumieniu art. 86 ust. 1 ustawy. Tym samym, w związku z planowanym rozpoczęciem usługi dzierżawy Cmentarza, Gminie nie przysługuje prawo do dokonania korekty podatku naliczonego, o której mowa w art. 91 ustawy i odliczenia podatku od wydatków inwestycyjnych, bowiem nigdy nie nabyła prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z tymi zakupami.

Jednocześnie wskazać należy, że w związku z ww. rozstrzygnięciem, wg którego Gminie ie będzie przysługiwało prawo do zastosowania korekty podatku naliczonego, o której mowa w art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług i odliczenia podatku od wydatków inwestycyjnych, bezprzedmiotowym jest rozstrzyganie zagadnień w zakresie zagadnień objętych pytaniami 2-4.

Podstawa prawna: art. 86 ust 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług.