0
816
W trakcie miesięcy letnich wykonywana jest między innymi na promenadach miejscowości wczasowych działalność mająca cechy artystycznej przez różnego typu osoby - są to zarówno osoby, które wykonują różne czynności artystyczne w sposób amatorski (nie są np. zawodowymi aktorami lub muzykami), ale także osoby z wykształceniem profesjonalnym. Czy w takim przypadku, np. osoba grająca na skrzypcach, ubrana w strój z poprzednich wieków i otrzymująca pieniądze od słuchających jej wczasowiczów wykonuje w rozumieniu podatku od towarów i usług świadczenie usługi? Czy tak samo na gruncie tego podatku należy traktować osoby, które wykonują portrety lub karykatury graficzne, przy czym z góry określają cenę za rysunek?
ODPOWIEDŹ
Aby mówić, że dana czynność (świadczenie usługi lub dokonywanie dostawy) podlega opodatkowaniu podatkiem VAT muszą zostać spełnione określone przesłanki. Najważniejszymi z nich są odpłatność i występowanie bezpośredniego związku pomiędzy wykonaniem usługi a otrzymaniem wynagrodzenia. Bezpośredniość można rozumieć np. jako nawiązanie stosunku prawnego w wyniku którego występuje zobowiązanie do zapłaty z tytułu wykonania jakiejś usługi. Zatem w przypadku osoby, która gra np. na skrzypcach na promenadzie i otrzymuje od wczasowiczów pieniądze, nie dojdzie do bezpośredniości i tak otrzymane pieniądze nie będą podlegały opodatkowaniu VAT. Ale już np. osoba, która wykonuje portrety i „z góry” określa wynagrodzenie podlegać będzie VAT. Może być też taka sytuacja, w której rysownik nie będzie określał wynagrodzenia i będzie przyjmował jakąkolwiek zapłatę – zależną od woli osoby portretowanej - takie otrzymanie wynagrodzenia będzie podlegać opodatkowaniu, gdyż co prawda nie jest znane z góry wynagrodzenie, ale zapłata nie musi przynosić zysku.
UZASADNIENIE
Zgodnie z art.5 ust.1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Trzeba przy tym dodać, co wynika z treści art.2 ust.1 lit a i c dyrektywy 112/2006/WE, a co jest potwierdzane w polskim orzecznictwie sądowym, że czynności (dostawa i świadczenie usług), aby podlegały podatkowi VAT muszą być wykonywane odpłatnie przez podatnika działającego w takim charakterze. Innymi słowy, nie każda dostawa lub świadczona usługa będzie podlegała podatkowi, nawet gdy będzie wykonywana przez czynnego podatnika VAT - musi tu istnieć związek z wykonywaną działalnością gospodarczą.
Jak wskazuje się w treści ustawy o VAT, aby mówić o podleganiu VAT dostawa lub świadczenie usługi musi być odpłatne (poza oczywiście wskazanymi w ustawie przypadkami opodatkowania świadczeń nieodpłatnych), czyli innymi słowy musi wystąpić wynagrodzenie, przy czym pod pojęciem wynagrodzenia nie należy mieć na myśli tylko i wyłącznie zapłaty w pieniądzu, lecz musi istnieć możliwość wyrażenia zapłaty w wartości pieniężnej (zgodnie z wyrokiem ETS (TSUE) z dnia 05.02.1981 roku w sprawie C-154/80). Zapłatą może być zatem wymiana barterowa, wymiana z dopłatą, itd.
Znaczenie wynagrodzenia, dla uznania czynności za podlegającą opodatkowaniu zostało wskazane między innymi w wyroku TSUE z dnia 03.03.1994 r. w sprawie C-16/93, z którego wynika, żeświadczenie usług realizowane jest za wynagrodzeniem wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny pomiędzy usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy.Dobrym uzupełnieniem powyższej treści jest treść interpretacji indywidulnej Dyrektora IS w Warszawie z dnia 23.07.2008 r. sygn. IPPP1-443-747/08-6/MP: „Aby dana czynność (…) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wykonaną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego (…) . W odniesieniu do osób wykonujących różne czynności o charakterze artystycznym można wskazać w/w wyrok TSUE z dnia 03.03.1994 r. w sprawie C-16/93: „(…) świadczenie usług realizowane za wynagrodzeniem nie obejmuje działalności polegającej na graniu muzyki w miejscach publicznych, za które nie przewiduje się żadnego wynagrodzenia, nawet jeśli muzyk prosi o pieniądze i otrzymuje datki, których kwota nie jest obliczana, ani nie da się jej obliczyć”. Rozróżnienie sytuacji skutkującej podleganiem podatkowi VAT można wskazać na przykładach.
Przykład 1
Osoba fizyczna (np. student akademii muzycznej lub muzyk „na urlopie”) nieprowadząca działalności gospodarczej (nie zarejestrowany w CEiDG) gra na skrzypcach na promenadzie w miejscowości wczasowej, a przed nią umiejscowiony jest kapelusz do którego wczasowicze wrzucają pieniądze. Należy zauważyć, że pomiędzy grającym a wczasowiczami nie jest nawiązany żaden stosunek prawny (nawet ustny). To co jest wrzucane do kapelusza wynika z dobrej woli wczasowiczów, zależy od ich uznania, a kwoty „wynagrodzenia za grę” nie zostały wcześniej ustalone. W takim przypadku nie dochodzi do odpłatnego świadczenia usług i nie zachodzi bezpośredni związek przyczynowo – skutkowy pomiędzy grą a „wynagrodzeniem”.
Przykład 2
Osoba profesjonalnie zajmująca się grą na saksofonie została wynajęta przez ekskluzywną tawernę nadmorską. Z właścicielem tawerny ustalono, że w ciągu 6 wieczornych godzin zostanie wykonane 20 różnych utworów, za których to wykonanie artysta otrzyma 600 zł. Należy zauważyć, że pomiędzy muzykiem został nawiązany stosunek prawny i „z góry” określono wynagrodzenie. Dodano także w umowie, iż za każdy utwór wykonany w ilości powyżej 20 danego wieczora, będzie kosztował netto 50 zł – możliwe jest zatem także ustalenie wartości wynagrodzenia w oparciu o parametry.
W tym przypadku wystąpi także bezpośredni związek przyczynowy pomiędzy grą a otrzymaniem wynagrodzenia. Ponadto w trakcie gry artysty wielu gości kładło pieniądze na stoliku dla artysty jako wyraz uznania dla jego umiejętności. Zatem z punktu widzenia podatku VAT wynagrodzenie otrzymane od właściciela tawerny będzie podlegać opodatkowaniu, natomiast kwoty otrzymywane od gości już takiego warunku nie spełniają (są dobrowolne).
Przykład 3
Artysta wykonuje na promenadzie kredą węglową portrety chętnym wczasowiczom. Przed wykonaniem portretu artysta określa cenę za portret. W takim przypadku mamy do czynienia z bezpośrednim związkiem pomiędzy zapłatą a wykonaniem portretu (wynagrodzenie za świadczenie), a ponadto została zawarta umowa ustna przy jednoczesnym określeniu „z góry” ceny. Taka działalność będzie podlegała opodatkowaniu VAT. Podobnie, gdy rysownik będzie wykonywał portrety, a osoby portretowane będą wpłacać wedle swojego uznania. Nie jest tu co prawda określona „z góry” cena, ale należy zauważyć, że istnieje bezpośredni związek pomiędzy wykonaniem portretu, a wynagrodzeniem. Taki pogląd można wywieść z wyroku NSA z dnia 01.09.2011 r. sygn. I FSK 1021/10: „… nie budzi wątpliwości, to że zapłata nie musi oznaczać faktycznego zysku. Uzyskanie od świadczeniobiorcy zapłaty, która pokrywa jedynie koszty, czy nawet poniżej kosztów nie oznacza, że czynność nie ma charakteru odpłatnego”.
Mariusz Nowak
Podstawa prawna: art.5 ust.1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz art.2 ust.1 lit a i c dyrektywy 112/2006/WE Rady z dnia 28.11.2006 roku w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej.
