Odpowiedzi Ministerstwa Finansów na pytania redakcji Sposób na VAT

1. Sprzedaż samochodu w procedurze opodatkowania marży

Zgodnie z art. 120 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. Z 2011 r. nr 177, poz.1054 ze zm.) w przypadku podatnika dokonującego dostawy towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich lub antyków nabytych uprzednio przez tego podatnika w ramach prowadzonej działalności, w celu odprzedaży, podstawą opodatkowania podatkiem jest marża stanowiąca różnicę między kwotą sprzedaży a kwotą nabycia, pomniejszona o kwotę podatku. Natomiast zgodnie z art. 120 ust. 10 cytowanej ustawy przepisy ust. 4 i 5 dotyczą dostawy towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich lub antyków, które podatnik nabył od:

1. osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, niebędącej podatnikiem, o którym mowa w art. 15, lub niebędącej podatnikiem podatku od wartości dodanej;

2. podatników, o których mowa w art. 15, jeżeli dostawa tych towarów była zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113;

3. podatników, jeżeli dostawa tych towarów była opodatkowana zgodnie z ust. 4 i 5;

4. podatników podatku od wartości dodanej, jeżeli dostawa tych towarów była zwolniona od podatku na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113;

5. podatników podatku od wartości dodanej, jeżeli dostawa tych towarów była opodatkowana podatkiem od wartości dodanej na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w ust. 4 i 5, a nabywca posiada dokumenty jednoznacznie potwierdzające nabycie towarów na tych zasadach.

Czy w sytuacji, gdy podatnik, nabywając samochód, spełnił warunki określone w jednym z punktów art.120 ust.10 ustawy o podatku od towarów i usług, a następnie użytkował pojazd dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej (pojazd stał się majątkiem trwałym przedsiębiorstwa podatnika), ma prawo do zastosowania przy sprzedaży używanego samochodu, dokonywanej w 2014 roku, szczególnej procedury opodatkowania marży, o której mowa w art.120 ust.4 ustawy?

Odpowiedź Ministerstwa Finansów

W sytuacji, gdy podatnik nabył samochód, od jednego z podmiotów (osób) lub podatników określonych w art. 120 ust. 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, w celu odsprzedaży, również w sytuacji, gdy samochód ten przed odsprzedażą użytkował dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej (samochód wchodził w skład majątku trwałego przedsiębiorstwa podatnika), wówczas przy sprzedaży takiego samochodu podatnik może zastosować szczególną procedurę wynikającą z art. 120 ust. 4 ustawy o VAT.

2. Opodatkowane ujemnej marży

Zgodnie z cytowanym powyżej art.120 ust.4 ustawy o podatku od towarów i usług w przypadku sprzedaży towarów używanych podstawą opodatkowania jest marża stanowiąca różnicę między kwotą sprzedaży a kwotą nabycia, pomniejszona o kwotę podatku.

Czy w sytuacji, gdy kwota sprzedaży towaru używanego jest niższa niż kwota nabycia (występuje ujemna marża), u podatnika dokonującego sprzedaży nie występuje obowiązek podatkowy i należny podatek?

Odpowiedź Ministerstwa Finansów

Zgodnie z art. 120 ust. 4 ustawy o VAT w przypadku podatnika dokonującego dostawy towarów używanych nabytych uprzednio przez tego podatnika w ramach prowadzonej działalności, w celu odprzedaży, podstawą opodatkowania podatkiem jest marża stanowiąca różnicę między kwotą sprzedaży a kwotą nabycia, pomniejszona o kwotę podatku.

W przypadku, gdy kwota sprzedaży towaru używanego jest niższa niż kwota nabycia (występuje marża ujemna) nie jest możliwe obliczenie podstawy opodatkowania podatkiem, o której mowa w ww. art. 120 ust. 4. Oznacza to, iż pomimo wystąpienia obowiązku podatkowego z tytułu dostawy towarów, od takiej transakcji nie wystąpi podatek należny.

3. Sprzedaż przez gminę samochodu używanego do działalności nieopodatkowanej

Zgodnie z art.43 ust.1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 roku zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Czy w przypadku sprzedaży przez gminę w 2014 roku samochodu używanego do do realizacji zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, czyli do działalności niepodlegającej opodatkowaniu VAT (np. samochodu specjalnego używanego przez Straż Pożarną, czy samochodu używanego przez Straż Miejską), przy nabyciu których gminie nie przysługiwało prawo do odliczenia naliczonego podatku, gmina ma prawo do zastosowania zwolnienia przewidzianego w cytowanym art.43 ust.1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług?

Odpowiedź Ministerstwa Finansów

Konstrukcja całego systemu podatku od wartości dodanej w krajach członkowskich UE podlega ścisłej harmonizacji. Z tych względów również polskie przepisy dotyczące podatku od towarów i usług muszą być zgodne z przepisami wspólnotowymi, w szczególności z przepisami dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 lit. a dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 roku w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze. Powyższy przepis znalazł odzwierciedlenie w art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 15 ww. ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towaru na terytorium kraju. Przepis art. 7 ust. 1 ww. ustawy stanowi, iż przez dostawę, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podatnika działającego w takim charakterze.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy o VAT nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Przyjmując, że składniki rzeczowe majątku ruchomego, o których mowa w pytaniu (samochód specjalny używany przez straż pożarną, samochód używany przez straż miejską) nie zostały nabyte na potrzeby działalności gospodarczej w rozumieniu VAT (a co za tym idzie nie przysługiwało z tytułu ich nabycia prawo do odliczenia), w kontekście okoliczności, że towary te były faktycznie użytkowane dla realizacji celów, które stanowią działalność publiczno – prawną (pozostającą poza VAT), w świetle orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej można uznać, że sprzedając je gmina nie działa „w charakterze podatnika”, a to oznacza, że ich sprzedaż nie podlega opodatkowaniu VAT.

W konsekwencji nie znajdzie tu zastosowanie zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług (czynność ta nie podlega bowiem opodatkowaniu VAT).

Należy jednak mieć na względzie, że taka interpretacja stosowana wobec wszelkich składników majątku znajdujących się w posiadaniu gminy byłaby nieuprawnionym rozszerzeniem regulacji umożliwiających zastosowanie wyłączenia z opodatkowania VAT.

Trybunał w dniu 20 marca 2014 r. wydał postanowienie w sprawie C-72/13 Gmina Wrocław przeciwko Ministrowi Finansów, w którym orzekł, że „dyrektywę 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwia się ona opodatkowaniu podatkiem VAT transakcji takich jak te zamierzone przez gminę Wrocław, o ile sąd odsyłający stwierdzi, iż transakcje te stanowią działalność gospodarczą w rozumieniu art. 9 ust. 1 tej dyrektywy oraz iż nie są wykonywane przez rzeczoną gminę w charakterze organu władzy publicznej w rozumieniu art. 13 ust. 1 akapit pierwszy owej dyrektywy. Jeśli jednak należałoby uznać te transakcje za wykonywane przez wspomnianą gminę działającą w charakterze organu władzy publicznej, przepisy dyrektywy 2006/112 nie sprzeciwiałyby się ich opodatkowaniu, gdyby sąd odsyłający stwierdził, że ich zwolnienie mogłoby prowadzić do znaczących zakłóceń konkurencji w rozumieniu art. 13 ust. 2 tej dyrektywy.”

Mając na względzie powyższe należy każdorazowo badać, czy sprzedaż majątku gminnego podlega wyłączeniu z VAT. Należy pamiętać, że w każdym przypadku konieczna jest ocena spełniania przesłanek art. 9 i 13 dyrektywy 2006/112/WE (odpowiednio art. 15 ustawy o VAT) w konkretnych okolicznościach faktycznych sprawy.

Mariusz Drozdowicz