Odstąpienie od umowy a obowiązek korekty podatku należnego z tytułu otrzymanej przedpłaty

Wynika tak z interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy nr ITPP1/443-1074/12/AT z dnia 5 grudnia 2012 roku.  

Sytuacja podatnika

O wydanie indywidualnej interpretacji do organu podatkowego zwrócił się Podatnik, który zajmuje się naprawą samochodów, ich obrotem oraz obrotem częściami zamiennymi. Przed ostateczną sprzedażą samochodów lub części zamiennych od klientów pobiera zaliczki lub zadatki. Gdy w ciągu 7 dni nie dojdzie do transakcji, czyli ostatecznego wydania towaru, wystawia faktury zaliczkowe.

W przypadku podpisania umowy sprzedaży samochodu kontrahent obowiązany jest w terminie od daty zawarcia niniejszej umowy wpłacić zaliczkę w wysokości 15% ceny. Jeżeli kontrahent opóźni się z zapłatą części ceny, Podatnik jest uprawniony do odstąpienia od umowy. W razie odstąpienia od umowy, kontrahent zobowiązany będzie do zapłaty na rzecz Podatnika kary umownej w wysokości nie mniejszej niż 15% określonej wartości pojazdu.

W przypadku podpisania umowy sprzedaży z osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej, kupujący obowiązany jest wpłacić zadatek. Jeżeli kupujący opóźni się z zapłatą części ceny, podatnik jest uprawniony do odstąpienia od umowy i zatrzymania zadatku.

Natomiast przy sprzedaży części zamiennych pobierana jest zaliczka. Jeżeli kupujący nie odbierze zamówionych części w terminie 60 dni od złożenia zamówienia, wówczas Podatnik jest uprawniony do odstąpienia od umowy oraz zatrzymania zaliczki tytułem kary umownej z tytułu niewykonania umowy.

Obie formy przedpłat (zaliczka i zadatek) stanowią zabezpieczenie zawartej transakcji. W każdym przypadku, jeżeli nie dochodzi do transakcji kupna-sprzedaży z winy kupującego, przedpłata przepada, potraktowana jest jako rodzaj odszkodowania. Podatnik nie dokonuje korekty podatku należnego.

W związku z powyższym Podatnik zwrócił się do organu podatkowego z zapytaniem, czy z tego tytułu może dokonać korekty faktury zaliczkowej bez podpisu odbiorcy i rozliczyć w bieżącej deklaracji VAT.

Odpowiedź Dyrektora Izby Skarbowej

Z uwagi na to, iż przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie precyzują pojęcia „zadatek”, organ podatkowy posiłkował się definicją zawartą w Małym Słowniku Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1999, str. 1100), zgodnie z którą „zadatek” zdefiniowano to suma pieniędzy wręczana przy zawarciu umowy w celu zapewnienia jej wykonania.

Ponadto organ podatkowy kierował się zapisami art. 394 § 1-3 ustawy Kodeks cywilny. Zgodnie z którym, w braku odmiennego zastrzeżenia umownego albo zwyczaju zadatek dany przy zawarciu umowy ma to znaczenie, że w razie niewykonania umowy przez jedną ze stron druga strona może bez wyznaczenia terminu dodatkowego od umowy odstąpić i otrzymany zadatek zachować, a jeżeli sama go dała, może żądać sumy dwukrotnie wyższej. W razie wykonania umowy zadatek ulega zaliczeniu na poczet świadczenia strony, która go dała, jeżeli zaliczenie nie jest możliwe, zadatek ulega zwrotowi. W razie rozwiązania umowy zadatek powinien być zwrócony, a obowiązek zapłaty sumy dwukrotnie wyższej odpada. To samo dotyczy wypadku, gdy niewykonanie umowy nastąpiło wskutek okoliczności, za które żadna ze stron nie ponosi odpowiedzialności albo za które ponoszą odpowiedzialność obie strony.

Jednocześnie organ podatkowy podkreślił, iz instytucja zaliczki nie jest wprost uregulowana w przepisach Kodeksu cywilnego. O skutkach wręczenia zaliczki wnioskować należy zatem pośrednio z przepisów Kodeksu cywilnego o umowach wzajemnych. Umowa jest wzajemna, gdy obie strony zobowiązują się w taki sposób, że świadczenie jednej z nich ma być odpowiednikiem świadczenia drugiej, o czym stanowi art. 487 § 2 ustawy Kodeks cywilny.

Obowiązki odstępującego od umowy wzajemnej określone są w art. 494 Kodeksu cywilnego, z którego wynika, iż strona, która odstępuje od umowy wzajemnej, obowiązana jest zwrócić drugiej stronie wszystko, co otrzymała od niej na mocy umowy; może żądać nie tylko zwrotu tego, co świadczyła, lecz również naprawienia szkody wynikłej z niewykonania zobowiązania.

Stąd, przyjmuje się, że w razie należytego wykonania zobowiązania zaliczka zostaje zaliczona na poczet należnego świadczenia, zaś w sytuacji odstąpienia od umowy podlega ona zwrotowi.

Zatem zatrzymana kwota zadatku, bądź zatrzymana tytułem kary kwota uiszczonej zaliczki, nie stanowi wynagrodzenia za dostawę towaru lub wykonanie usługi, lecz pełni funkcję odszkodowawczą.

W rezultacie, gdy zaplanowana dostawa towaru lub wyświadczenie usługi nie dojdzie do skutku, Podatnik posiada prawo do skorygowania swojego rozliczenia w zakresie pobranej i opodatkowanej przedpłaty, gdyż opodatkowane przedpłaty nie dotyczą już, z chwilą zaistnienia przesłanek warunkujących odstąpienie od umowy, sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT. Podatnik powinien wystawić fakturę korygującą do wystawionej uprzednio faktury dokumentującej otrzymanie przedpłaty. Po dokonaniu stosownej korekty Wnioskodawca będzie mógł skorygować obrót. Korekty należy dokonać zgodnie z zapisami art. 29 ust. 4a-4c ustawy o podatku od towarów i usług, z których wynika, że faktura korygująca winna zawierać jednoznaczne potwierdzenie otrzymania korekty przez kontrahenta Podatnika. Posiadanie takiego potwierdzenia jest warunkiem niezbędnym do obniżenia podstawy opodatkowania oraz podatku należnego oraz ujęcia ich wartości w deklaracji VAT składanej w myśl art. 29 ust. 4a ww. ustawy.

Podstawa prawna: art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 2 pkt 6, art. 8 ust. 1, art. 29 ust. 1, 2, 4a-c, art. 106 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, § 10, § 13 i § 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.