Opodatkowanie VAT dzierżawy gruntów wykorzystywanych na cele inne niż rolnicze

ODPOWIEDŹ

Przyjmując założenie, że wymienione w pkt od 1 do 12 grunty będą przeznaczone na inne cele niż rolnicze, ich dzierżawa nie może korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust.1 pkt 9. W związku z tym należy ją opodatkować stawką podstawową w wysokości 23%. Przekształcenie prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości - na podstawie określonej decyzji administracyjnej lub w drodze czynności cywilno-prawnej nie podlega opodatkowaniu VAT. Sprzedaż lokali co do zasady podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jednak po spełnieniu wszystkich przesłanek zawartych w art. 43 ust. 1 pkt 10 lub art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy będzie mogła korzystać ze zwolnienia.

UZASADNIENIE

Co do zasady dzierżawa gruntów podlega opodatkowaniu stawką VAT 23%. Wyjątkiem od tej zasady jest na podstawie rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień dzierżawa gruntów przeznaczonych na cele rolnicze (§ 3 ust. 1 pkt 2). Zatem, o zwolnieniu dzierżawy gruntu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług decyduje przeznaczenie tego gruntu na cele rolnicze. Ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera definicji pojęcia cele rolnicze, a w związku z tym organy podatkowe w wydawanych interpretacjach odwołują się do pojęcia działalności rolniczej zawartej w art. 2 pkt 15 ustawy. Jednak, jak wynika z pytania Czytelnika, przeznaczeniem wydzierżawianych gruntów mienia komunalnego gminy mają być cele inne niż rolnicze, a zatem czynność ta podlega opodatkowaniu stawką VAT 23%.

W zakresie opodatkowania przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności w pierwszej kolejności należy odnieść się do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z którego wynika, że opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, natomiast, jak wynika z art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste, W interpretacji indywidualnej z dnia 16.10.2013r. Nr IPTPP2/443-672/13-2/KW Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi przedstawia rozumienie pojęcia przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel „dotyczy ono tego rodzaju czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z nią jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem zwrotu “prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako “prawo własności”. Należy ponadto wskazać, iż czynności przejęcia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejęcie własności w sensie prawnym, bowiem “dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy.” „(...) uwzględniając szerokie, ekonomiczne a nie cywilistyczne rozumienie pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel”, ustawodawca uznał, iż oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, wymieniając tę czynność w art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy. W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel”. Zatem„przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotową nieruchomością jak właściciel nastąpiło w chwili ustanowienia na rzecz użytkownika prawa użytkowania wieczystego tej nieruchomości. Zatem w świetle przepisu art. 7 ust.1 pkt 6 ustawy doszło już do dostawy tej nieruchomości na rzecz wieczystego użytkownika. W konsekwencji, sprzedaż nieruchomości na rzecz użytkownika wieczystego, będąca w istocie przekształceniem prawa wieczystego użytkowania w prawo własności nieruchomości, stanowi/stanowić będzie jedynie zmianę tytułu prawnego do tej nieruchomości. Ww. czynność nie wpływa natomiast na „władztwo rzeczy”, które użytkownik wieczysty już uzyskał w momencie objęcia prawa wieczystego użytkowania i nie może być traktowane jako sprzedaż tego samego towaru” .

W związku z powyższym przekształcenie prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług Odnosząc się do sprzedaży lokali z zasobów mienia komunalnego dotychczasowym najemcom oraz sprzedaży nieruchomości zabudowanych budynkiem mieszkalnym, co do zasady sprzedaż sprzedaż nieruchomości zabudowanych podlega opodatkowaniu VAT, jednak w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 10 lub art. 43 ust. 1 pkt 10a sprzedaż taka może być zwolniona. Analizując art. 43 ust. 1 pkt 10 zgodnie z którym zwalnia się dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy: dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata należy ustalić, czy nastąpiło pierwsze zasiedlenie. Zgodnie z definicją do ustawy o podatku od towarów i usług pierwsze zasiedlenie, rozumiane jest, jako oddanie do użytkowania, w  wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w  rozumieniu przepisów o  podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej (art. 2 pkt 14 ustawy).

Co istotne, czynność ta nie musi być faktycznie opodatkowana (nie musi prowadzić do powstania podatku należnego), bowiem za czynność taką należy również rozumieć czynność podlegającą opodatkowaniu w myśl przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, jednakże na mocy przepisów szczególnych - korzystającą ze zwolnienia od tego podatku. W sytuacji, gdy powyższy zapis nie ma zastosowania (art. 43 ust. 1 pkt 10), to należy wziąć pod uwagę art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o  którym mowa w  ust. 1 pkt  10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w  stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (art.43 ust. 7a).

WAŻNE: Ustalając pierwsze zasiedlenie należy brać pod uwagę nabycie historyczne nieruchomości (już wybudowanie lub wytworzenie nieruchomości przez osobę fizyczną (pierwszego użytkownika) do celów osobistych, w tym także zamieszkanie, zgodnie z brzmieniem art. 2 pkt 14 lit. a lub lit b oznacza, że doszło do pierwszego zasiedlenia. Z kolei przez wytworzenie  nieruchomości rozumie się wybudowanie budynku, budowli lub ich części, lub ich ulepszenie w  rozumieniu przepisów o  podatku dochodowym (art. 2 pkt 14a).

W świetle definicji można stwierdzić, że kolejne dostawy przedmiotowej nieruchomości będą już dokonywane po pierwszym zasiedleniu. Ponadto, zgodnie z art. 2 pkt 14 lit b ustawy o VAT w sytuacji, gdy podmiot ponosił nakłady na ulepszenie w wysokości co najmniej 30% wartości początkowej przedmiotowej nieruchomości w rozumieniu podatku dochodowego od osób fizycznych, to przesłanka pierwszego zasiedlenia nie zostaje spełniona, bowiem musi po tym ulepszeniu dojść do ponownego wydania budynku, budowli lub ich części do czynności opodatkowanych m.in. do najmu, dzierżawy.

Istnieje możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania takiej sprzedaży nieruchomości, ale tylko w sytuacji zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, pod warunkiem, że zarówno sprzedawca jak i nabywca są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni i złożą przed planowaną dostawą właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części. Oświadczenie, powinno zawierać:

1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;

3) adres budynku, budowli lub ich części (art. 43 ust. 11).

W przypadku, gdy sprzedaż nie może korzystać ze zwolnienia powinna zostać opodatkowana stawką w wysokości 23%, lub, stosownie do art. 41 ust. 12 stawką 8%, jeżeli budynki zaliczane są do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

EWIDENCJA W DEKLARACJACH: W deklaracji VAT-7(17) dostawę towarów oraz świadczenie usług na terytorium kraju zwolnione od podatku należy wykazać w pozycji 10, opodatkowane stawką VAT 8% w pozycji 17 podstawę opodatkowania i w pozycji 18 podatek VAT, natomiast opodatkowane stawką 23% w pozycji 19 - podstawę opodatkowania, w pozycji 20 - podatek należny.

Ewa Kot

Podstawa prawna: art. 2 pkt 14 i 14a, art. 5 ust. 1 pkt1, art. 7 ust. 1 pkt 1 i pkt 6, art. 43 ust. 1 pkt 10, pkt 10a, art. 43 ust. 7a, ust. 10 i ust. 11, art. 41 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług, § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20.12.2013r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień.