Opodatkowanie wydawnictwa utworzonego przez uczelnie

Tak orzekł Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku o sygnaturze I FSK 562/11 z 29 lutego 2012 roku.

Sytuacja podatnika

Trzy uczelnie zawarły umowę o utworzenie Wydawnictwa, będącego jednostką wspólną, której zadaniem było wspólne wydawanie publikacji przez zainteresowane uczelnie. Podstawą utworzenia jednostki wspólnej był art.31 ustawy z dnia 27 lipca 2005 roku – Prawo o szkolnictwie wyższym. Istotą jednostki wspólnej była realizacja wspólnego celu związanego z działalnością statutową uczelni przy solidarnej odpowiedzialności uczelni tworzącej taką jednostkę. W pozostałym zakresie uczelnie były zupełnie niezależne. Do takiej jednostki wspólnej nie stosuje się przepisów o spółce cywilnej ani też o spółkach handlowych.

Warunki lokalowe do funkcjonowania jednostki wspólnej miała zapewnić jedna z uczelni, a pracowników do wydawnictwa delegowała każda z uczelni w ilości wskazanej w porozumieniu. Na czele Wydawnictwa stał Dyrektor powołany przez Rektora jednej z uczelni za zgodą Rektorów pozostałych uczelni. Wydawnictwo miało zajmować się całym procesem wydawniczym oraz dystrybucją i sprzedażą wydanych publikacji, przy czym obsługę administracyjną i finansową miała sprawować skarżąca uczelnia, która również nabywała towary i usługi na potrzeby Wydawnictwa oraz fakturowała sprzedaż publikacji. Wszystkie koszty działalności Wydawnictwa, w tym również delegowanego personelu miały ponosić uczelnie w proporcjach ustalonych w umowie. Przychody uzyskane z tytułu sprzedaży wydanych publikacji w pierwszej kolejności miały być zaliczane są na poczet kosztów funkcjonowania Wydawnictwa. W przypadku osiągnięcia przez Wydawnictwo zysku miał on być dzielony w takich samych proporcjach, w jakich uczelnie pokrywały koszty funkcjonowania wydawnictwa.

Rozliczenie kosztów, ewentualnie zysków miało następować jednorazowo po zakończeniu każdego roku kalendarzowego na podstawie noty księgowej. Działalność Wydawnictwa określało jedynie porozumienie zawarte przez powołujące je uczelnie. Nie istniał żaden inny dokument, który by określał aspekty organizacyjne, finansowe i funkcjonowanie wydawnictwa. Wydawnictwo nie dysponowało własnym majątkiem (środkami trwałymi, wyposażeniem). Działalność wydawnictwa miała charakter ciągły, ponieważ stanowiła jedno z podstawowych zadań szkół wyższych.

Sprzedaż publikacji wydanych przez Wydawnictwo była dokonywana przez skarżącą uczelnię, a na fakturach nie pojawiały się dane pozostałych dwóch uczelni, które powołały Wydawnictwo. W konsekwencji sprzedaż ta znajdowała odzwierciedlenie w deklaracji podatkowej dla podatku od towarów i usług składanej przez skarżącą uczelnię. Ponieważ całą obsługę organizacyjną i finansową zapewniała Wydawnictwu skarżąca uczelnia, to w sprawach związanych z działalnością wydawniczą osobą uprawnioną do reprezentacji był jej Rektor, który działał przy tym w imieniu i na rachunek skarżącej uczelni, z wyjątkiem sytuacji, gdy z twórcami zawierane były umowy o przeniesienie praw autorskich do poszczególnych publikacji lub umowy licencyjne dające uczelniom prawo wydawania poszczególnych książek; w takim przypadku Rektor skarżącej uczelni działał w imieniu i na rachunek wszystkich trzech uczelni, które powołały Wydawnictwo.

W związku z przedstawionym wyżej stanem faktycznym skarżąca uczelnia zwróciła się do Dyrektora Izby Skarbowej z pytaniami:

1. Czy Wydawnictwo będzie odrębnym od tworzącej go uczelni podatnikiem podatku od towarów i usług;

2. Czy współpracę pomiędzy uczelniami w ramach Wydawnictwa (wzajemne rozliczenia z tytułu finansowania działalności lub podziałów zysku) można zakwalifikować jako czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług;

3. Czy prawidłowe jest dokumentowanie dla celów podatkowych notą księgową rozliczeń pomiędzy stronami umowy.

W wydanej interpretacji organ podatkowy zgodził się z uczelnią, że Wydawnictwo nie jest odrębnym od uczelni podatnikiem VAT, jednakże uznał również, że współpraca między uczelniami w ramach Wydawnictwa stanowi usługę podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a rozliczenia między uczelniami powinny być dokonywane poprzez wystawianie faktur VAT, a nie not księgowych. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie uchylił interpretację organu podatkowego, wobec czego Minister Finansów wniósł skargę kasacyjną do NSA.

Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego

Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę Ministra Finansów. W uzasadnieniu wyroku NSA zwrócił uwagę na fakt, że zawarta w art.8 ust.1 szeroka definicja świadczenia usług nie oznacza, że świadczeniem usług jest każda czynność czy zdarzenie, którego efektem jest odpłatne przysporzenie jednej ze stron na skutek działania bądź zaniechania innej strony. Z powyższych uregulowań wynika bowiem, że usługą jest każde, co do zasady, odpłatne świadczenie, które nie jest dostawą towarów i które przejawia się tym, że świadczeniobiorca (konsument) odnosi z niego, choćby nawet potencjalną korzyść.

NSA powołał się na orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (C-498/99, C-16/93, C-89/81, czy C-154/80), w których TSUE wyraził pogląd, że za świadczenie usług za wynagrodzeniem, a więc czynność podlegającą opodatkowaniu VAT uważane mogą być takie sytuacje, w których:

1. Istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne,

2. Wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy,

3. Istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi,

4. Odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,

5. Istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

Zdaniem składu orzekającego, przy ustalaniu na gruncie art. 8 ust. 1 ustawy VAT – jako przedmiotu opodatkowania – świadczenia usług o złożonym charakterze, jakie stanowią umowy o współpracy (kooperacyjne), należy uwzględniać podstawowy cel wynikający z takich porozumień gospodarczych, a nie dokonywać wyodrębniania na potrzeby podatkowe w sposób oderwany od ich sensu gospodarczego poszczególnych czynności służących realizacji tego celu.

Zdaniem NSA Minister Finansów – w oderwaniu od przyjętych w porozumieniu celów i zasad wspólnej działalności wydawniczej – ograniczył się do jednego tylko aspektu, a mianowicie do rozliczenia kosztów i związanego z tym przepływu środków pieniężnych pomiędzy uczelniami, uczestnikami wspólnego przedsięwzięcia. Nie wykazał przy tym aby przepływ tych środków nastąpił w wykonaniu usług świadczonych przez skarżącą na rzecz pozostałych uczelni. Tym samym błędnie, w oderwaniu od celu gospodarczego przedsięwzięcia, przyjął, że czynności te będą czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Skoro współpraca uczelni w ramach wydawnictwa nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, dokonywanie pomiędzy stronami umowy rozliczeń za pomocą not księgowych również należało uznać za prawidłowe.

Podstawa prawna: art.8 ust.1 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług.