Pobieranie niewielkich opłat za korzystanie przez dzieci uczęszczających do szkół i przedszkoli z gminnego basenu a opodatkowanie VAT

ODPOWIEDŹ

Gmina udostępniając basen w preferencyjnej cenie na rzecz dzieci uczęszczających do szkoły i przedszkola nie prowadzi w odniesieniu do tych czynności działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W tym bowiem przypadku gmina świadczy usługę, która wynika z zadań własnych samorządu terytorialnego, a w szczególności zadań edukacyjnych. Ponadto ponoszone przez rodziców koszty uczestnictwa dzieci w zajęciach na basenie nie mają charakteru opłaty cywilnoprawnej lecz zbliżone są w swej istocie ekonomicznej do opłat publicznoprawnych. Zatem pobór niewielkich opłat (ustalonych w drodze uchwały rady gminy) nie będzie podlegał opodatkowaniu VAT.

UZASADNIENIE

Ustawodawca w treści art.15 ust.1 oraz ust.2 ustawy o podatku od towarów i usług (u.p.t.u.) wskazał, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Natomiast pod pojęciem działalności gospodarczej należy rozumie wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Jednocześnie w treści ust.6 wskazano na ważne wyłączenie. Otóż: nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zatem, co do zasady, jeżeli np. gmina będzie zawierać klasyczne umowy cywilnoprawne z innymi podmiotami, to w takim zakresie podatek od towarów musi zostać naliczony.

Przykład

Gmina (np. sam urząd lub szkoła będąca jednostką budżetową) posiada sale wykładowe i wynajmuje je odpłatnie po stawkach rynkowych podmiotom prywatnym. W takim przypadku oczywistym jest, że gmina jako podatnik podatku VAT prowadzi w rozumieniu ustawy działalność gospodarczą w opisanym zakresie.

Zagadnienie zaczyna się jednak komplikować, gdy gmina pobiera opłaty i niezbędne jest określenie czy mają one charakter (lub zbliżony charakter) opłat publicznoprawnych (wynikających z przepisów prawa administracyjnego), czy też stanowią opłaty o charakterze cywilnoprawnym. Należy w tym miejscu wskazać na ważny wyrok NSA z dnia 06.11.2014 r., sygn. I FSK 1644/13. W wyroku tym wskazano na trzy ważne elementy:

• a) jakie jest źródło i charakter stosunku prawnego, który łączy organ władzy publicznej (gminę, powiat czy też samorząd terytorialny),

• b) jaki jest charakter pobieranej przez organ władzy publicznej lub urzędy obsługujące te organy opłaty – czy jest to opłata zbliżona do opłaty publicznoprawnej czy też jest ustalana wedle kryteriów rynkowych,

• c) jaki jest zakres swobody ustalenia treści stosunku prawnego (umowy) pomiędzy stronami – inaczej mówiąc jaki jest zakres interwencji przepisów innych ustaw.

W przypadku udostępnienia basenu dla dzieci uczęszczających do szkół i przedszkoli po niskiej cenie (preferencyjnej) mamy do czynienia z następującymi elementami faktycznymi i prawnymi:

• a) w ustawie VAT w słowniku definicji legalnych nie zdefiniowano pojęć użytych w art.15 ust.6 u.p.t.u. – zatem należy przyjąć, że pod pojęciem „organy władzy publicznej” i „urzędy obsługujące te organy” należy rozumieć np. gminę oraz wszelkie jednostki, które zajmują się zadaniami wykonywanymi z mocy prawa przez samorząd terytorialny – taki pogląd został zaprezentowany w wyroku NSA z dnia 09.06.2017 r., sygn. I FSK 1317/15,

• b) organ władzy publicznej (gmina) nie zachowuje się jak profesjonalny przedsiębiorca w zakresie ustalania cen za korzystanie z basenu, a więc nie bazuje na pełnym rachunku kosztów (rachunku ekonomicznym), tak jakby zrobił to każdy inny przedsiębiorca – wysokość opłaty nie ma zatem cechy ekwiwalentności,

• c) gmina zgodnie z treścią w art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy o samorządzie gminnym ma obowiązek organizować edukację publiczną – elementem edukacji publicznej oprócz organizacji np. stołówek szkolnych jest organizacja nauki pływania (która jest zresztą dotowana z programów ministerialnych),

• d) stosunek prawny nawiązywany przez szkołę lub bezpośrednio przez Pływalnię z rodzicami powstaje w oparciu o administracyjnoprawną metodę regulacji

- kwota opłaty jest ustalana w drodze uchwały rady gminy, a zatem nie jest ceną w znaczeniu rynkowym.

Przedstawiona powyżej argumentacja została potwierdzona w cytowanym powyżej wyroku NSA, tj. z dnia 09.06.2017 r., sygn. I FSK 1317/15. Ponadto jak wskazał sąd: W niniejszej sprawie brzmienie art. 15 ust. 6 u.p.t.u, na potrzeby ustalenia przy których czynnościach wykonywanych przez gminę nie jest ona podatnikiem podatku VAT, takie wątpliwości wywołuje. Brak określenia wyraźnych granic, kiedy gmina występuje jako podatnik podatku VAT, a kiedy takiego statusu nie posiada, sprawia, że zasada zapisana w art. 2a O.p. może być wykorzystywana jako wykładnia drugiego stopnia. Innymi słowy NSA stanął na stanowisku (przy czym sprawa dotyczyła opłat pobieranych od rodziców za obiady, których cena została ustalona w oparciu o przepisy ustawy Prawo oświatowe oraz w uzgodnieniu pomiędzy dyrektorem szkoły oraz organem prowadzącym szkołę, tj. gminę), że zastosowanie musi znaleźć zasada in dubio pro tributario, czyli niedających się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego (tu: art.15 ust.6 u.p.t.u.) należy interpretować na korzyść podatnika.

Ewidencja w deklaracjach:Opłaty niepodlegającej podatkowi VAT, nie wykazuje się w deklaracji VAT-7(17).

Mariusz Nowak

Podstawa prawna: art.15 ust.6 ustawy o podatku od towarów i usług oraz art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy o samorządzie gminnym.