Postępowanie podatkowe

1. Zasady postępowań podatkowych

Prawa i obowiązki uczestników postępowania podatkowego oraz zasady, jakimi organy podatkowe muszą się kierować od wszczęcia postępowania po wydanie decyzji regulują przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku - Ordynacja podatkowa (dalej: o.p., Ordynacja). Zasady postępowania podatkowego to katalog podstawowych ogólnych zasad mających zastosowanie w postępowaniu podatkowymi, uregulowanych w przepisach art. 120- 129 Ordynacji.  

1.1. Zasada praworządności

Zasada ta oznacza, że organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa, tzn. że organ podatkowy ma prawo i obowiązek stosować wszelkie przepisy, na podstawie których dokonuje merytorycznych rozstrzygnięć. Tym samym podstawą rozstrzygnięć nie mogą być pisma, okólniki czy inne wytyczne niebędące przepisami prawa. Ważne jest również, aby stosowanie przepisu prawa materialnego było oceniane na chwilę zdarzenia dającego podstawę do określania praw czy obowiązków danego podmiotu.

1.2. Zasada zaufania do organów podatkowych

Jest to jedna z najlepiej znanych i najczęściej przywoływanych przez podatników zasad, a oznacza, że sposób prowadzenia postępowania podatkowego powinien budzić u podatnika przekonanie, że odnoszące się do niego działania są prawidłowe i odpowiadają prawu oraz że postępowanie prowadzone jest w sposób bezstronny. Postępowanie podatkowe powinno być prowadzone starannie i poprawnie, z uwzględnieniem wnioskowanych dowodów, które mają istotny wpływ na merytoryczne rozpoznanie sprawy, a także w taki sposób, aby interes podatnika, jak i interes publiczny były traktowane równorzędnie. Jedną z instytucji mających zapewnić zachowanie tej zasady jest możliwość wyłączenia pracownika urzędu skarbowego z postępowania podatkowego, gdy istnieją uzasadnione wątpliwości co do obiektywizmu pracownika organu. Wyłączenie pracownika może nastąpić z mocy samego prawa, jak i może dokonać go przełożony pracownika na jego wniosek, wniosek strony lub z urzędu.

1.3. Zasada informacji prawnej

Zasada ta zobowiązuje organy do udzielania niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem postępowania. Należy jednak pamiętać, że nie oznacza to obowiązku udzielania porad prawnych, dostarczania teksów prawnych mających zastosowanie w danej sprawie, czy też zawiadamiania podatnika o zmianie reguł opodatkowania.

1.4. Zasada czynnego udziału stron w postępowaniu

Organy podatkowe obowiązane są zapewnić stronom czynny udział w każdym stadium postępowania, a przed wydaniem decyzji umożliwić im wypowiedzenie się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań. Organ może odstąpić od tej zasady jedynie w przypadku, gdy w postępowaniu wszczętym na wniosek strony ma zostać wydana decyzja w całości uwzględniająca ten wniosek oraz w sprawach zabezpieczenia i zastawu skarbowego. Z zasady tej wynikają dla organu podatkowego obowiązki, tzn. zagwarantowanie stronie przed wydaniem decyzji możliwości wypowiedzenia się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań. Podatnik powinien być odpowiednio wcześnie informowany o każdej czynności postępowania. Podatnik powinien mieć zapewnioną możliwość odpowiedniego przygotowania się do mającej nastąpić czynności. Czynny udział strony w postępowaniu podatkowym jest jej uprawnieniem, nie zaś obowiązkiem, a zatem podatnik może, ale nie musi z tego prawa skorzystać.

1.5. Zasada przekonywania

Zasada ta nakłada na organy podatkowe powinność wyjaśniania stronom zasadności przesłanek, którymi kierują się one przy załatwianiu sprawy. Organ jest obowiązany wydać takie rozstrzygnięcie po przeprowadzeniu postępowania, aby strona była przekonana, iż jest to jedyne i słuszne rozstrzygnięcie danej sprawy w świetle obowiązujących przepisów.

1.6. Zasada szybkości i prostoty postępowania

Od organów podatkowych wymaga się, by działały w sprawie wnikliwie i szybko, posługując się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do jej załatwienia. Sprawy, które nie wymagają zbierania dowodów, informacji lub wyjaśnień, powinny być natomiast załatwiane niezwłocznie. Realizacji tej zasady służą przepisy dotyczące terminów załatwienia sprawy, wezwań, doręczeń, postępowania dowodowego czy też środków obrony przed bezczynnością organu podatkowego.

1.7. Zasada pisemności

Zasada ta oznacza, że sprawy podatkowe muszą być załatwiane w formie pisemnej, chyba że ustawy szczególne stanowią inaczej. Wynika z tego, że nawet czynności dokonywane ustnie (np. wyjaśnienia strony czy zeznania świadków) powinny być utrwalone na piśmie w formie protokołu podpisanego przez stronę. Oznacza to zarówno obowiązek zachowania pisemnej formy aktów kończących postępowanie, czyli decyzji, jak i obowiązek utrwalania na piśmie wszystkich podejmowanych przez organ i stronę czynności, które mają znaczenie dla załatwienia sprawy, w toku postępowania. Chodzi o ochronę pewności ustaleń poczynionych w toku postępowania.

1.8. Zasada dwuinstancyjności

Stronie przysługuje prawo do dwukrotnego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy: przez organ I i II instancji. Oznacza to obowiązek dwukrotnego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego, gdyż organ II instancji nie może ograniczyć się do weryfikacji decyzji wydanej przez I instancję (chyba, że decyzja wydana w I instancji ma charakter ostateczny). Zasada dwuinstancyjności postępowania podatkowego gwarantuje podatnikowi, że jego sprawa zostanie niezależnie oceniona najpierw przez organ podatkowy pierwszej instancji, a następnie przez organ podatkowy drugiej instancji.

1.9. Zasada trwałości decyzji ostatecznych

Decyzje, od których nie służy odwołanie w postępowaniu podatkowym, są ostateczne, co oznacza, że traktowane są jako definitywnie załatwione przez organ. Wzruszenie ich może mieć miejsce tylko w wyjątkowych przypadkach przewidzianych w Ordynacji podatkowej oraz w ustawach podatkowych, w trybach nadzwyczajnych postępowania, mających na celu uchylenie, zmianę tych decyzji, stwierdzenie ich nieważności oraz wznowienie postępowania. Zgodnie z przepisami Ordynacji podatkowej odwołanie nie przysługuje od decyzji wydanych w drugiej instancji, w postępowaniu jednoinstancyjnym oraz gdy strona uchybiła terminowi do wniesienia odwołania i nie przywrócono jej terminu.

1.10. Zasada ograniczonej jawności postępowania

Zasada ta powoduje, że organ podatkowy nie może dopuścić do udziału w postępowaniu, ani udostępnić akt sprawy innym osobom niż strony i ich pełnomocnicy. Wynika to z obowiązku zachowywania tajemnicy skarbowej. Z zasady tej wynika prawo wglądu do akt sprawy i prawo do ich przeglądania wyłącznie dla podatnika lub pełnomocnika. Wszystkie opisane powyżej zasady powinny być przestrzegane przez organy podatkowe w toku postępowania podatkowego, a ich nieprzestrzeganie skutkuje naruszeniem przepisów prawa.

2. Wszczęcie postępowania podatkowego

Postępowanie podatkowe wszczyna się na żądanie strony lub z urzędu. Wszczęcie postępowania z urzędu następuje w formie postanowienia. Datą wszczęcia postępowania z urzędu jest dzień doręczenia stronie postanowienia o wszczęciu postępowania. Wszczęcie postępowania na wniosek strony nie wymaga wydania postanowienia, ponieważ następuje na skutek wpłynięcia stosownego żądania do organu podatkowego, a datą wszczęcia takiego postępowania jest dzień wpływu wniosku do organu podatkowego.

3. Strona i jej pełnomocnik

Podatnik w postępowaniu podatkowym może działać osobiście lub ustanowić pełnomocnika (art.136 o.p.). Pełnomocnikiem może być osoba fizyczna mająca pełną zdolność do czynności prawnych. Pełnomocnictwo powinno być udzielone na piśmie lub zgłoszone ustnie do protokołu. Pełnomocnik dołącza do akt oryginał lub urzędowo poświadczony odpis pełnomocnictwa. Postanowienie o wszczęciu postępowania powinno być skierowane do strony i to strona po otrzymaniu takiego postanowienia decyduje, czy we wszczętym postępowaniu będzie reprezentowana przez pełnomocnika ( wyrok WSA w Olsztynie z 15 lipca 2010 roku, sygn. akt I SA/Ol 427/10).

Trzeba pamiętać, że samo umocowanie jest skuteczne tylko wtedy, gdy jest przekazane konkretnemu organowi w ramach konkretnego postępowania, co jest podkreślane także w orzecznictwie sądów administracyjnych: „(…) dopiero od momentu złożenia pełnomocnictwa do akt konkretnej sprawy aktualizują się procesowe obowiązki i uprawnienia pełnomocnika w określonym postępowaniu. Złożenie pełnomocnictwa jest wyrazem woli występowania w danym postępowaniu. Organ nie może zastępować strony w tym zakresie i doszukiwać się istnienia pełnomocnictwa w aktach wszystkich wiadomych mu spraw toczących się przed tym organem, innymi organami administracyjnymi czy też sądami. Zgłoszenie pełnomocnictwa musi być konkretne i wskazywać, że dotyczy określonego postępowania i że celem jego złożenia jest reprezentowanie podatnika w tym właśnie postępowaniu.” (wyrok NSA z 26 czerwca 2012 roku, Sygn. akt II FSK 2539/10).

4. Terminy załatwiania spraw

Art.139 o.p. ma na celu dyscyplinowanie organów podatkowych przy załatwianiu spraw podatkowych, a co za tym idzie niedopuszczenie do ich przewlekłości czy wręcz bezczynności. Bez zbędnej zwłoki powinny być załatwiane wszystkie sprawy wymagające przeprowadzenia postępowania dowodowego, w których został już zebrany materiał dowodowy, jednakże ocena dowodów i wydanie rozstrzygnięcia nie powinno trwać dłużej niż miesiąc. W przypadku sprawy szczególnie skomplikowanej termin na jej załatwienie może ulec wydłużeniu do dwóch miesięcy od dnia wszczęcia postępowania. Załatwienie sprawy w postępowaniu odwoławczym (prowadzonym przez Izbę Skarbową) powinno nastąpić nie później niż w ciągu 2 miesięcy od dnia otrzymania odwołania przez organ odwoławczy. O każdym przypadku niezałatwienia sprawy we właściwym terminie organ podatkowy obowiązany jest zawiadomić podatnika, podając przyczyny niedotrzymania terminu i wskazując nowy termin załatwienia sprawy. Na niezałatwienie sprawy we właściwym terminie, podatnikowi służy ponaglenie do organu podatkowego wyższego stopnia oraz do Ministra Finansów, jeżeli sprawa nie została załatwiona przez organ II instancji.

5. Doręczanie pism w postępowaniu podatkowym

Organ podatkowy doręcza pisma za pokwitowaniem przez pocztę, swoich pracowników lub przez osoby uprawnione na podstawie odrębnych przepisów. Pokwitowanie ma formę własnoręcznego podpisu z zaznaczeniem daty, w której doręczenie zostało dokonane. Pisma doręcza się stronie, a jeżeli strona ustanowiła pełnomocnika, pisma doręcza się pełnomocnikowi. Należy wówczas pamiętać, że dla obliczania wszystkich terminów decydujące znaczenie ma w takim przypadku właśnie data doręczenia pisma pełnomocnikowi, a nie stronie. Jeżeli strona ma ustanowionych co najmniej dwóch pełnomocników wskazane jest wyznaczenie jednego z nich jako właściwego do doręczeń. W przeciwnym przypadku organ podatkowy sam dokona wyboru pełnomocnika, do którego będzie kierował pisma.

Pisma doręcza się osobom fizycznym w ich mieszkaniu. Pisma mogą być doręczane również w siedzibie organu podatkowego lub w miejscu pracy lub w każdym miejscu, gdzie się adresata zastanie. Ustawodawca przewidział również możliwość tak zwanego „doręczenia zastępczego”. Polega ono na tym, iż w przypadku nieobecności adresata w mieszkaniu pisma doręcza się za pokwitowaniem pełnoletniemu domownikowi, sąsiadowi lub dozorcy domu, gdy osoby te podjęły się oddania pisma adresatowi. Zawiadomienie o doręczeniu pisma sąsiadowi lub dozorcy domu umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub na drzwiach mieszkania adresata lub w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata. Doręczenie zastępcze z prawnego punktu widzenia jest równoznaczne z odebraniem pisma przez osobę, do której zostało ono faktycznie skierowane.

Jeżeli mimo wszystko organ podatkowy nie może w żaden sposób doręczyć pisma, jest ono przechowywane przez okres 14 dni, w urzędzie pocztowym lub w urzędzie miasta lub gminy. Adresata zawiadamia się dwukrotnie o pozostawaniu pisma w tych miejscach. Powtórne zawiadomienie następuje w razie niepodjęcia pisma w terminie 7 dni. Zawiadomienie to umieszcza się najczęściej w skrzynce pocztowej i w takim przypadku doręczenie uważa się za dokonane z upływem 14 dnia, a pismo pozostawia się w aktach sprawy.

Osobom prawnym oraz jednostkom organizacyjnym niemającym osobowości prawnej pisma doręcza się w lokalu ich siedziby lub w miejscu prowadzenia działalności – osobie upoważnionej do odbioru korespondencji. W wypadku trudności organ podatkowy podejmuje środki analogiczne do tych jakie mają zastosowanie do osób fizycznych.

Czasami adresat odmawia przyjęcia pisma, wówczas zwraca się je nadawcy z adnotacją o odmowie jego przyjęcia i datą odmowy. Pismo wraz z adnotacją włącza się do akt sprawy. W takich przypadkach, uznaje się, że zostało ono doręczone w dniu odmowy jego przyjęcia przez adresata.

PAMIĘTAJ: podatnicy maja obowiązek zawiadomić organ podatkowy o każdej zmianie swojego adresu. W razie zaniedbania tego obowiązku pismo uznaje się za doręczone pod dotychczasowym adresem, a organ podatkowy pozostawia pismo w aktach sprawy.

6. Dowody w postępowaniu podatkowym

W związku z wszczętym postępowaniem podatkowym organ prowadzący sprawę zobowiązany jest do podjęcia wszelkich działań, mających na celu dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego, jak również okoliczności towarzyszących sprawie, co stanowi jedną z podstawowych zasad prowadzenia postępowania podatkowego. Dowodem może być wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem, m.in. księgi podatkowe, deklaracje, zeznania świadków, opinie biegłych, oględziny, materiały zgromadzone w toku innego postępowania lub czynności sprawdzających.

Obowiązek przeprowadzenia postępowania co do wszystkich okoliczności spoczywa zawsze na organach podatkowych i nie może być przerzucany na podatnika, jeżeli nie wynika to z konkretnych przepisów podatkowych (wyrok NSA z 20 marca 1997 roku, sygn. akt I SA/ Po 1459/96).Należy jednak pamiętać, że inicjatywa dowodowa przysługuje również podatnikowi. Pomimo, że działania prowadzone przez organ podatkowy w celu zebrania materiału dowodowego, powinny cechować się pełną obiektywnością i wszechstronnością, może się zdarzyć, że nie doprowadzą one do ujawnienia wszystkich okoliczności, zwłaszcza w przypadku, gdy są one znane jedynie podatnikowi.

Przepisy Ordynacji podatkowej przyznają zarówno organowi podatkowemu jak i stronie prawo inicjowania postępowania dowodowego. Strona z natury rzeczy posiada szerszą wiedzę o pewnych okolicznościach istotnych w sprawie i pewnych środkach dowodowych niezbędnych dla ustalenia stanu faktycznego. Niestety, czasami organy odmawiają przeprowadzenia dowodów, jednak organ może odmówić przeprowadzenia dowodu jedynie wtedy, gdy żądanie dotyczy tezy dowodowej stwierdzonej już na korzyść strony lub gdy dowód jest fałszywy, lub nie pozostaje w związku z badanymi faktami lub dotyczy okoliczności nieistotnych (wyrok WSA we Wrocławiu z 19 grudnia 2008 roku, sygn. akt I SA/Wr 1196/08).

W sytuacji, w której przeprowadzone dowody są ze sobą sprzeczne, organ podatkowy nie może ograniczyć się do wyboru jednego z nich, lecz musi wyczerpująco uzasadnić, dlaczego drugiemu dowodowi nie dał wiary.

Organ podatkowy może wezwać stronę lub inne osoby do złożenia wyjaśnień, zeznań lub dokonania określonej czynności. Wezwania dokonywane w ramach postępowania podatkowego, którego zasadniczym celem jest załatwienie sprawy podatkowej w formie decyzji, mają na celu dostarczenie dowodów i informacji, które pozwolą ustalić rzeczywisty stan faktyczny. Zgodnie z art.155 §1 o.p. wezwanym może być strona lub każda osoba, osobiście, przez pełnomocnika lub na piśmie, jeżeli jest to niezbędne dla wyjaśnienia stanu faktycznego lub rozstrzygnięcia sprawy.

Zobowiązanym do osobistego stawiennictwa może być wyłącznie osoba zamieszkująca lub przebywająca na obszarze województwa, w którym organ podatkowy dokonujący wezwania ma siedzibę. Należy podkreślić, iż decydujące jest miejsce zamieszania lub faktycznego przebywania wzywanej osoby, a nie miejsce administracyjnego meldunku. Jeżeli postępowanie podatkowe prowadzone jest przez organ podatkowy, którego siedziba nie znajduje się na obszarze województwa, w którym zamieszkuje lub przebywa osoba obowiązana do osobistego stawiennictwa, organ ten może zwrócić się do organu podatkowego właściwego ze względu na miejsce zamieszkania lub pobytu tej osoby o wezwanie jej w celu złożenia wyjaśnień.

Należy podkreślić, że wezwanie powinno określać w jakim charakterze i w jakim celu, dana osoba została wezwana (treść wezwania reguluje art.159 o.p.). Dana osoba może być wezwana w charakterze strony, świadka, biegłego albo osoby trzeciej.

Wezwanemu, który zastosował się do wezwania przysługuje zwrot kosztów postępowania poniesionych z tego tytułu. Stosownie do art.265 §1 o.p. do kosztów postępowania zalicza się m.in. koszty podróży lub inne koszty związane z osobistym stawiennictwem strony, jeżeli postępowanie zostało wszczęte z urzędu, albo gdy strona została błędnie wezwana do stawienia się, należności świadków, biegłych i tłumaczy, ustalone zgodnie z przepisami o należnościach świadków i biegłych w postępowaniu sądowym, czy wynagrodzenie przysługujące biegłym i tłumaczom. Należy pamiętać, ze warunkiem otrzymania przez wezwanego zwrotu kosztów postępowania jest złożenie organowi podatkowemu wniosku w tym zakresie.

Niestety bardzo często strona, jej pełnomocnik czy świadek, mimo prawidłowo doręczonych wezwań nie stawiają się lub bezzasadnie odmawiają zeznań. Aby zdyscyplinować uczestników postępowania podatkowego do pewnych zachowań i przeciwdziałać ich bezczynności wobec wezwań organu, organ podatkowy ma możliwość nałożenia na nich kary porządkowej w wysokości 2700 zł. (art.262-263 o.p.).

Należy pamiętać, że organy podatkowe zobowiązane są przed wydaniem decyzji umożliwić stronie zapoznanie i wypowiedzenie się co do zebranych dowodów i materiałów, a podatnik może skorzystać z tego uprawnienia, ale nie musi, ponieważ nie ma takiego obowiązku. Na pewno warto zapoznać się z materiałem zgromadzonym w sprawie, gdyż jest to ostatnia szansa, aby strona przedstawiła swoje stanowisko lub wniosła do sprawy dowody niefigurujące w jej aktach. Nowe dowody powinny być uwzględnione w decyzji bez względu na to, czy mają wpływ na końcowy wynik postępowania.

7. Przywrócenie terminu

W przypadku, gdy podatnik nie dotrzymał ustawowego terminu, przewidzianego na dopełnienie określonych czynności (np. złożenie odwołania, czy zażalenia) i stało się to na skutek zdarzeń niezależnych od niego, podatnik powinien złożyć wniosek o przywrócenie terminu. Podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w terminie 7 dni od momentu ustania przyczyny uchybienia terminowi. Ważne jest to, żeby z podaniem o przywrócenie terminu dokonać samej czynności, np. gdy wnosimy o przywrócenie terminu na złożenie odwołania, wraz z wnioskiem składamy odwołanie. Nie można tego rozdzielić składając najpierw sam wniosek a później zażalenie.

8. Zawieszenie postępowania podatkowego

W toku postępowania podatkowego mogą wyniknąć takie sytuacje, w których nie można kontynuować postępowania. Aby uniknąć podejmowania pochopnych decyzji przez organy podatkowe, ustawodawca przewidział instytucję zawieszenia postępowania.

Postępowanie może być zawieszone z urzędu lub na wniosek strony. Strona jest uprawniona do wniesienia wniosku jedynie w przypadku, gdy postępowanie toczy się w sprawie udzielenia ulg w zapłacie zobowiązań podatkowych. W przypadku zawieszenia z urzędu, organ jest zobowiązany do zawieszenia postępowania w przypadku zaistnienia ściśle określonych w ustawie okoliczności (np. gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd). Rozpatrywanie pytania prejudycjalnego przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej nie jest powodem zawieszenia postępowania podatkowego (orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, sygn. III SA/ Po 116/11).

9. Decyzje i postanowienia

Organ podatkowy orzeka w sprawie w drodze decyzji, chyba że przepisy Ordynacji stanowią inaczej. Decyzja rozstrzyga sprawę co do jej istoty albo w inny sposób kończy postępowanie w danej instancji. Postanowienie natomiast dotyczy poszczególnych kwestii wynikających w toku postępowania podatkowego, lecz nie rozstrzyga o istocie sprawy, chyba że przepisy Ordynacji stanowią inaczej.

Przepisy art.210 o.p. wskazują na elementy, które obligatoryjnie musi zawierać decyzja. Należy podkreślić, że elementy formalne odgrywają bardzo ważna rolę, gdyż poważne uchybienia w tym zakresie mogą stanowić podstawę do uchylenia decyzji lub postanowienia. Uzasadnienie decyzji powinno być sporządzone w sposób czytelny i rzeczowy, tak aby strona mogła ustosunkować się do podniesionych w nim argumentów. Niemniej można odstąpić od uzasadnienia decyzji jeśli uwzględnia ona w całości żądanie strony, chyba że decyzja została wydana na skutek odwołania bądź na jej podstawie przyznano ulgę w zapłacie podatku.

Należy pamiętać, że jeżeli przepis prawa uzależnia wydanie decyzji od zajęcia stanowiska przez inny organ, w tym wyrażenia opinii lub zgody albo wyrażenia stanowiska w innej formie, decyzję wydaje się po zajęciu stanowiska przez ten organ. Organ podatkowy, który wydał decyzję, jest nią związany od chwili jej doręczenia. Strona może w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji zażądać jej uzupełnienia co do rozstrzygnięcia lub co do prawa do odwołania. Organ podatkowy może, z urzędu lub na żądanie strony, prostować w drodze postanowienia błędy oraz oczywiste omyłki w wydanej decyzji.

10. Wykonanie decyzji

Zasadą jest, że decyzja nieostateczna (od której służy odwołanie), nakładająca na stronę obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, nie może być wykonana, chyba że nadano jej rygor natychmiastowej wykonalności (art. 239a o.p.). Rygor natychmiastowej wykonalności nadaje się generalnie w sytuacji zaistnienia ryzyka uprawdopodobnionego przez organ podatkowy, że podatnik nie posiada majątku pozwalającego na wykonanie decyzji oraz dodatkowych przesłanek, takich jak np. brak majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy.

11. Odwołanie od decyzji

Postępowanie podatkowe jest dwuinstancyjne, co oznacza, że stronie przysługuje odwołanie od decyzji organu pierwszej instancji. Odwołanie wnosi się do właściwego organu odwoławczego za pośrednictwem organu podatkowego, który wydał decyzję, w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji stronie. Decyzji wydanej w drugiej instancji nie można już skarżyć dalej w zwyczajnym trybie postępowania, natomiast przysługuje na nią skarga do sądu administracyjnego, która otwiera zupełnie nowy rodzaj postępowania - postępowania sądowo-administracyjne.

12. Sposoby wzruszenia decyzji ostatecznej

W niektórych przypadkach wydana decyzja jest dotknięta takimi wadami, że nie powinna egzystować w obrocie prawnym. Niekiedy błędy popełnione w toku postępowania sprawiają, że konieczne jest ponowne przeprowadzenie postępowania i sprawdzenie czy ujawnione okoliczności mogły mieć wpływ na treść podjętego rozstrzygnięcia. Z tych też względów ustawodawca przewiduje nadzwyczajne tryby postępowania podatkowego, tj. postępowanie wznowieniowe, w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji i postępowanie w sprawie uchylenia i zmiany decyzji ostatecznej.

12.1. Wznowienie postępowania

Jest to instytucja, która ma służyć ponownemu rozpoznaniu sprawy zakończonej decyzją ostateczną, w sytuacji gdy postępowanie z nią związane okazało się wadliwe. Trzeba pamiętać, że wznowienie musi być spowodowane wadą postępowania, a nie wadą samej decyzji.

Artykuł 240 o.p. wymienia 11 przesłanek wznowienia postępowania podatkowego. Najczęściej spotykaną przesłanką, która powoduje wznowienie postępowania, jest pojawienie się nowych dowodów i okoliczności faktycznych. Chodzi w tym wypadku o okoliczności dotyczące stanu faktycznego sprawy, czyli zdarzenia niezależne od treści przepisów prawa. Należy pamiętać, że okolicznością faktyczną nie może być sam proces myślowy, wnioskowanie, związek między różnymi okolicznościami faktycznymi, czy też związek z przepisami prawa lub jego wykładnią (wyrok WSA w Kielcach z dnia 5 listopada 2009 roku, I SA/Ke 350/09).

Jeżeli organ właściwy w sprawie uzna, że istnieją przesłanki do wznowienia postępowania, wyda postanowienie, które jest podstawą do przeprowadzenia ponownego postępowania i wydania nowego rozstrzygnięcia.

12.2. Stwierdzenie nieważności decyzji

Stwierdzenie nieważności decyzji należy również do nadzwyczajnych trybów wzruszania decyzji ostatecznych. Konsekwencją stwierdzenia nieważności decyzji podatkowej jest usunięcie z obrotu prawnego decyzji, która jest dotknięta wadą nieważności.

Przesłanki stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej zostały wymienione w art. 247 § 1 o.p. i należą do nich m.in. jest istnienie ostatecznej decyzji podatkowej, która została wydana z naruszeniem przepisów o właściwości; została wydana bez podstawy prawnej; została wydana z rażącym naruszeniem prawa; dotyczy sprawy już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną; została skierowana do osoby niebędącej stroną w sprawie.

Decyzja ostateczna, na mocy której strona nabyła prawo, także może być za jej zgodą uchylona lub zmieniona przez organ podatkowy, który ją wydał, jeżeli przemawia za tym interes publiczny lub ważny interes strony. Istnieje tu jednak dodatkowe ograniczenie w postaci zapisu, iż procedura ta nie może stać w sprzeczności z przepisami szczególnymi. Organ uchylając lub zmieniając decyzję ostateczną nie może w tym wypadku wydać decyzji na niekorzyść strony.

13. Schemat postępowania podatkowego

Poniżej przedstawiamy schemat typowego postępowania podatkowego:

Iwona Porez