0
1139
Gmina nie jest czynnym ani zwolnionym podatnikiem podatku VAT. W latach 2010-2014 prowadziła inwestycję związaną z rozbudową sieci kanalizacyjnej i wodociągowej, którą w związku z prowadzoną przez Gminę działalnością statutową, częściowo przekazała nieodpłatnie Zakładowi Gospodarki Komunalnej. Inwestycja ta w całości nie została zakończona, zakład wykonuje zadania gminy w zakresie zaopatrzenia w wodę i odprowadzenia ścieków ma podpisane umowy z mieszkańcami na świadczenie tych usług jest odrębnym podatnikiem podatku VAT. Obecnie Gmina nie jest podatnikiem podatku VAT więc nie ma możliwości złożenia korekt deklaracji podatku VAT za lata ubiegłe, czy w związku z rejestracją Gminy jako czynny podatnik podatku VAT, gmina będzie mogła złożyć korektę deklaracji podatku VAT za lata ubiegłe i uzyskać zwrot podatku VAT z przedmiotowej inwestycji.
ODPOWIEDŹ
Przed wykonaniem pierwszej czynności opodatkowanej podatnik powinien złożyć w Urzędzie Skarbowym zgłoszenie rejestracyjne. Zapis ten wynika wprost z ustawy o podatku od towarów i usług (art. 96 ust. 1 ustawy o VAT). Przepisy ustawy o VAT nie pozbawiają podatnika prawa do odliczenia podatku od zakupów dokonanych przed rejestracją. Zgodnie bowiem z art. 86 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług, z którego wynika, że jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a. Jeśli więc dane zakupy spełniają przesłanki wykorzystania do wykonywania bieżącej lub przyszłej działalności opodatkowanej po wykonaniu rejestracji można rozliczyć je w deklaracji składanej za dany okres sprzed rejestracji, jeśli podatnik dokonywał zakupów jako niezarejestrowany podatnik VAT w danych okresach przed rejestracją. Wydatki poniesione przed rejestracją należy rozliczyć w deklaracjach, które przypadają za właściwe okresy rozliczeniowe dotyczące możliwości rozliczenia danych wydatków.
W omawianym przypadku należy nadmienić, iż prawo do odliczenia wynika z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług i jest ono uwarunkowane wykorzystaniem nabytych towarów i usług do czynności opodatkowanych. Zatem, rozliczenie podatku naliczonego wg. art. 86 ust. 1 ustawy o VAT uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Z zadanego przez Państwa pytania wynika, że czynność nieodpłatnego przekazania sieci nie została opodatkowana, bowiem przekazanie Przedsiębiorstwu Komunalnemu w nieodpłatne użytkowanie wybudowanej sieci odbyło w związku z prowadzoną przez Gminę działalnością statutową. Tym samym, czynność ta jako nieodpłatne świadczenie usług, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Z orzeczeń sądów wynika, iż pomimo że czynności pomiędzy gminą a jej zakładem budżetowym nie są opodatkowane, to gmina jako podatnik VAT powinna mieć prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupów, których efekt jest później wykorzystywany właśnie przez np. ZGK do jego sprzedaży opodatkowanej. Sądy powołują się przy tym na zasadę neutralności respektowaną w przepisach art. 86 ust. 1, art. 87 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT, a także uznawaną przez orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej za najważniejszą zasadę systemu VAT. W ocenie Sądów fakt, że gminna jednostka budżetowa świadcząca usługi w imieniu gminy jest w zakresie wykonywanych czynności odrębnym podatnikiem VAT nie stoi na przeszkodzie temu, by gmina mogła odliczyć podatek naliczony przy nabyciu towarów i usług niezbędnych do realizacji nieodpłatnie przekazanej tej jednostce inwestycji. W takiej sytuacji podatek naliczony oraz podatek należny rozbite są na dwa podmioty, które występują jako odrębni podatnicy VAT, jednak zdaniem sądów dla przyznania gminie prawa do odliczenia podatku naliczonego istotne jest to, że gminna jednostka budżetowa wykonuje usługi komunalne w jej imieniu, wykorzystując przy tym wytworzone przez gminę mienie, co uzasadnia przyznanie gminie prawa do odliczenia VAT z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne, mimo że działalność opodatkowana VAT przy wykorzystaniu inwestycji wykonywana jest nie bezpośrednio przez gminę, a przez jej jednostkę organizacyjną.
Powyższe stanowisko potwierdza m.in. wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 27 marca 2014 roku (sygn. akt I SA/Rz 95/14), wyrok WSA w Bydgoszczy z 4 marca 2014 roku (sygn. akt I SA/Bd 119/14), a także NSA w wyroku I FSK 1546/13 z 21 października 2014 roku.
Skład orzekający w sprawie I FSK 1546/13 stwierdził, że „przekazanie mienia przez Gminę jej jednostce budżetowej, nie jest przekazaniem towarów pomiędzy odrębnymi podatnikami, lecz przesunięciem majątku w ramach jednostki samorządu terytorialnego jaką jest Gmina, służącemu tejże Gminie do wykonywania czynności opodatkowanych poprzez swą jednostkę budżetową (organizacyjną) jaką jest Gminny Zakład Oczyszczania Ścieków z siedzibą w M.”. Sąd wskazał ponadto, że „standardem w jednostkach samorządu terytorialnego jest to, że określone inwestycje prowadzone są przez samą jednostkę samorządu terytorialnego, natomiast majątek powstały w wyniku tej inwestycji jest użytkowany przez samorządowe jednostki organizacyjne, tj. jednostki budżetowe bądź zakłady budżetowe”. Zatem, zdaniem NSA „Sąd pierwszej instancji nie dokonał błędnej wykładni ww. przepisów przyjmując, że Gmina ma prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z inwestycją polegającą na budowie sieci wodno-kanalizacyjnej, oddanej następnie w nieodpłatne użytkowanie gminnej jednostce budżetowej, skoro sieć tę do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT wykorzystuje de facto Gmina, czyniąc to za pośrednictwem swojej jednostki organizacyjnej”.
Jednak chcielibyśmy zwrócić uwagę na stanowisko niektórych organów podatkowych, z którego wynika, że w omawianym przypadku warunki uprawniające do odliczenia podatku naliczonego, nie są spełnione, gdyż nabywane usługi związane z realizacją przedmiotowego zadania nie służą czynnościom opodatkowanym. Organa podatkowe powołują się na zasady określone w art. 86 ustawy o VAT, z których wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. W sprawach podobnych jak przedstawiona w pytaniu Czytelnika, niektóre organa podatkowe uznają, iż warunki uprawniające do odliczenia podatku naliczonego, nie są spełnione, gdyż nabywane usługi związane z realizacją przedmiotowego zadania nie służą czynnościom opodatkowanym.
Ostatecznie, również NSA powziął wątpliwość i w analogicznej sprawie o sygn. akt I FSK 1725/14 będącej przedmiotem skargi wniesionej przez Ministra Finansów od wyroku WSA w Poznaniu sygn. akt I SA/Po 185/14 i w dniu 17 marca 2015 roku wystąpił o rozstrzygnięcie przez skład 7 sędziów NSA kwestii : Czy w świetle art. 15 ust. 1, art. 86 ust. 1 i ust. 13 ustawy o VAT gmina ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur zakupowych związanych z realizacją inwestycji, które zostały następnie przekazane do gminnego zakładu budżetowego i są przez niego wykorzystywane do sprzedaży opodatkowanej podatkiem od towarów i usług?
W tej sytuacji, zdaniem Redakcji, najbezpieczniejsze będzie uzyskanie informacji we właściwym dla Gminy urzędzie skarbowym lub uzyskanie interpretacji indywidualnej w przedstawionej sprawie do czasu wydania rozstrzygnięcia przez skład 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego.
Jan Falkowski
