Rachunek ekonomiczny korzystania ze zwolnienia podmiotowego w podatku VAT

ODPOWIEDŹ

Analizując korzyści i koszty należy wziąć pod uwagę czy podatnik rozpoczyna dopiero działalność gospodarczą czy też już wcześniej ją prowadził i posiadał status czynnego podatnika VAT. W przypadku rozpoczynania działalności należy szczególną uwagę zwrócić na to, czy podatnik będzie ponosił nakłady inwestycyjne – brak statusu czynnego podatnika VAT uniemożliwi mu odliczenie podatku naliczonego z faktur zakupowych.

Z kolei rezygnacja ze statusu podatnika czynnego w kolejnym roku (przy spełnieniu wymogów) i wcześniejszym odliczeniu podatku naliczonego od faktur zakupowych dla środków trwałych powyżej 15.000 zł jak i wszystkich wcześniej zakupionych towarów, spowoduje konieczność korekty podatku naliczonego i wyższy ciężar finansowy. Pozostałe czynniki mają charakter obowiązków ewidencyjnych i są uciążliwe dla najmniejszych podatników – przedsiębiorców.

UZASADNIENIE

Na wstępie należy zauważyć, że nie ma jednego matematycznego algorytmu, dzięki któremu możliwe byłoby dokonanie wyboru „rejestracja versus zwolnienie”. Każdy podatnik musi zatem dokonać indywidualnej oceny „za i przeciw” rejestrowaniu się jako czynny podatnik VAT. Trzeba także zaznaczyć, że część osób rozpoczynających działalność gospodarczą lub też już ją prowadzących, nie ma możliwości korzystania ze zwolnienia i musi już przed osiągnięciem pierwszego przychodu zarejestrować się jako czynny podatnik VAT. W szczególności należy wskazać na czynności wskazane w art.113 ust.13 pkt 1-3 ustawy o podatku od towarów i usług (u.p.t.u): dostawę towarów wymienionych w załączniku nr 12 do ustawy, dostawę niektórych wyrobów akcyzowych, dostawę np. budynków w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed upływem dwóch lat licząc pomiędzy datą pierwszego zasiedlenia a momentem dostawy, terenów budowlanych, nowych środków transportu, świadczenia usług prawniczych, w zakresie doradztwa (z pewnymi wyjątkami) czy usług jubilerskich.

Wśród korzyści wynikających z wyboru zwolnienia należy wymienić:

1. Brak obowiązku prowadzenia samodzielnie lub poprzez zlecenie na rzecz biura rachunkowo-podatkowego pełnej ewidencji VAT,

2. Brak obowiązku składnia każdego miesiąca – do 25 dnia – deklaracji VAT 7 (lub też VAT 7K lub VAT 7D w okresach kwartalnych). Jednakże w pewnych przypadkach (np. import usług, wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów) przedsiębiorca będzie zobowiązany do złożenia formularzy VAT-8 lub VAT-9M. Nie wystąpi natomiast obowiązek rozliczania VAT przy tzw. odwrotnym obciążeniu dla towarów z załącznika nr 11, gdyż od 1.07.2015 r. dotyczy on tylko czynnych podatników VAT.

3. Co do zasady nie będzie występował obowiązek wystawiania faktur z tytułu sprzedaży. Obowiązek taki powstaje jednakże na żądanie klienta w terminie 3 miesięcy licząc od końca miesiąca, w którym dokonana zostanie dostawa lub zostanie wykonana usługa.sługujce

4. Z typowo ekonomicznego punktu widzenia przedsiębiorca zwolniony podmiotowo może oferować na rynku niższe ceny sprzedaży (niższe w stosunku do konkurentów rozliczających ten podatek) o kwotę podatku należnego. Jest to szczególnie istotne, gdy w stosunku do danej czynności (dostawy lub usługi) obowiązuje stawka 23%. Jednakże przedsiębiorcy muszą pamiętać też, iż dokonując zakupu towarów i usług na rynku (np. od czynnych podatników VAT) nie będą mogli odliczyć zawartego w cenie brutto podatku naliczonego. Stanie się on (jeżeli przedsiębiorca rozlicza się na zasadach ogólnych w podatku dochodowym) podatkowym kosztem uzyskania przychodu. Ze względu na konstrukcję podatku dochodowego realne „odliczenie” podatku naliczonego będzie równe nominalnej stawce podatku dochodowego płaconego przez przedsiębiorcę.

Przykład 1

Przedsiębiorca X jest czynnym podatnikiem VAT i dokonał w danym miesiącu zakupu towaru na kwotę 1.000 zł + 230 zł VAT. Sprzedaż opodatkowana w tym samym miesiącu wyniosła 2.000 zł + 460 zł VAT. Kwota podatku VAT do zapłaty wynosi zatem 230 zł (460 zł – 230 zł). Jeżeli założymy, że przedsiębiorca X nie byłby czynnym podatnikiem VAT, to rachunek podatkowy przedstawiałby się następująco:

„Podatek należny” = 0 zł, podatek naliczony w k.u.p. PIT ((230 x (1 x 0,19%)) = 186,3zł; Zatem oszczędność osiągnięta w podatku dochodowym wyniesie 43,7 zł.

Czynny podatnik VAT odliczy zatem od VAT-u należnego z tytułu sprzedaży pełną kwotę podatku naliczonego w wysokości 230 zł, natomiast przedsiębiorca zwolniony podmiotowo „odliczy” poprzez podatkowe koszty uzyskania przychodu w podatku dochodowym tylko 43,7 zł podatku VAT jaki zapłacił w cenie brutto swojemu dostawcy.

Za wady zwolnienia podmiotowego należy uznać:

1. Przedsiębiorcy, którzy rozliczają podatek należny i naliczony są zawsze zainteresowani zakupami od dostawców, którzy wystawiają faktury z VAT. Znaczenie dostawcy jako czynnego podatnika VAT dla takich odbiorców zawsze rośnie, gdy generują oni duże kwoty sprzedaży przy wysokich stawkach VAT. Wynika to z faktu, iż dokonywanie zakupów od przedsiębiorców, którzy nie doliczają podatku należnego, będzie powodować u odbiorców konieczność zapłaty wyższej kwoty podatku VAT do urzędu skarbowego (przy danym poziomie VAT należnego dokonywanie zakupów u podmiotów zwolnionych będzie obniżać kwotę podatku naliczonego).

2. Przedsiębiorcy, którzy w ramach rozpoczynania działalności gospodarczej ponoszą duże nakłady inwestycyjne (np. zakup maszyn lub wytworzenie nieruchomości) nie będą mieli możliwości odliczenia podatku VAT zawartych w fakturach zakupowych.

3. Obowiązki pojawiają się ponadto u przedsiębiorców, którzy np. w roku poprzedzającym rok wyboru zwolnienia posiadali status czynnego podatnika VAT i z tytułu dokonywanych zakupów odliczali podatek naliczony. Pojawi się tu obowiązek dokonywania korekty odliczonego VAT. Przewidziano w tym przypadku następujące zasady:

   • a) Towary handlowe, surowce i materiały - niezależnie kiedy dokonano zakupu tychże towarów w momencie wyboru zwolnienia powstanie obowiązek skorygowania podatku naliczonego, wcześniej odliczonego w momencie zakupu „in minus”. Jeżeli wystąpiłaby sytuacja, w której towary nadal nie byłyby sprzedane, a przedsiębiorca ponownie uzyskałby status czynnego podatnika VAT będzie mógł dokonać korekty podatku naliczonego „in plus”.

   • b) Wyposażenie, środki trwałe i wartości niematerialne i prawne o wartości nieprzekraczającej 15.000 zł - powstanie obowiązek korekty wcześniej odliczonego VAT, gdy od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano je do użytkowania, nie upłynął okres 12 miesięcy. Korekty należy dokonać w deklaracji za okres, gdy przedsiębiorca zaczyna korzystać ze zwolnienia. Konsekwentnie, jeżeli od daty zakupu ww. składników majątkowych upłynie więcej niż 12 miesięcy nie wystąpi obowiązek korekty podatku naliczonego.

   • c) Środki trwałe o wartości przekraczającej 15.000 zł - okres korekty w takim przypadku trwa 5 lat a dla nieruchomości lat 10, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Korekta musi być dokonywana przez przedsiębiorcę zwolnionego z VAT sukcesywnie w ramach deklaracji podatkowych składanych za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty.

Mariusz Nowak

Podstawa prawna: art.91 ust.7, ust.7a-7d, art.113 ust.4, ust.9 i ust.13 pkt 1-3 ustawy o VAT.