Realizacja zadań dydaktycznych i badawczych w powiązaniu z udzielaniem świadczeń zdrowotnych a stawka VAT

Takie stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z 9 kwietnia 2013 roku nr IPTPP1/443-18/13-4/MW.

Sytuacja podatnika

Szpital Kliniczny został utworzony przez Uniwersytet, w celu m.in. wykonywania następującej działalności leczniczej: stacjonarne i całodobowe świadczenia zdrowotne: szpitalne i inne niż szpitalne oraz ambulatoryjne świadczenia zdrowotne. Ponadto wykonuje również działalność leczniczą polegającą na realizacji zadań dydaktycznych i badawczych w powiązaniu z udzielaniem świadczeń zdrowotnych, promocją zdrowia, w tym wdrażaniem nowych technologii medycznych oraz metod leczenia. Szpital Kliniczny uczestniczy w przygotowywaniu osób do wykonywania zawodu medycznego i kształceniu osób wykonujących zawód medyczny na zasadach określonych w odrębnych przepisach regulujących kształcenia tych osób. Szpital Kliniczny, realizując zadania polegające na prowadzeniu kształcenia przeddyplomowanego w zawodach medycznych w powiązaniu z udzielaniem świadczeń zdrowotnych i promocją zdrowia, udostępnia Uniwersytetowi Medycznemu wszystkie działające w jego strukturze jednostki organizacyjne niezbędne do realizacji tych zadań, tj. jednostki organizacyjne rozumiane jako oddziały, przychodnie, ambulatoria itp., wraz z leczonymi tam pacjentami. Nauczyciele akademiccy - lekarze są zatrudnieni przez Szpital Kliniczny, przez niego wynagradzani, oraz zgodnie z zakresem obowiązków pracowniczych kojarzą proces udzielania świadczeń zdrowotnych z kształceniem kadr medycznych. Ponadto, w procesie kształcenia biorą czynny udział inni pracownicy Szpitala Klinicznego, tzw. średni personel medyczny, który pełni niebagatelną rolę w tym procesie. Wnioskodawca nie tylko udostępnia Uczelni swój majątek na potrzeby wykonywanych zadań dydaktycznych i naukowo – badawczych w powiązaniu z udzielaniem świadczeń zdrowotnych w ramach podpisanej umowy, ale dysponując odpowiednimi dla procesu kształcenia przypadkami chorobowymi oraz odpowiednio przygotowaną kadrą lekarzy – nauczycieli akademickich prowadzi nauczanie. Usługi wykonywane przez Szpital Kliniczny są w całości finansowane ze środków publicznych. Jednocześnie podkreślił, iż standardy kształcenia na kierunku lekarskim obecnie zostały ujęte w rozporządzeniu Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego z dnia 9 maja 2012 r. w sprawie standardów kształcenia dla kierunków studiów: lekarskiego, lekarsko-dentystycznego, farmacji, pielęgniarstwa i położnictwa.

W związku z powyższym Szpital Kliniczny zwrócił się do organu podatkowego z zapytaniem, czy powyższe usługi świadczone na rzecz Uniwersytetu są zwolnione od podatku od towarów i usług.

Odpowiedź Dyrektora Izby Skarbowej

Z uregulowań zawartych obowiązujących przepisach ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że zwolnieniu podlega świadczenie usług szkoleniowych w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w innych niż podatkowe przepisach. Ze zwolnienia korzystają również takie usługi szkolenia, które prowadzone są przez podmioty posiadające akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Wreszcie zwolnienie z podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zawodowego w całości finansowane ze środków publicznych – zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ww. ustawy. Nadto, na podstawie przepisu § 13 ust. 1 pkt 20 ww. rozporządzenia Ministra Finansów, ze zwolnienia korzysta także świadczenie usług finansowanych co najmniej w 70% ze środków publicznych.

Natomiast zgodnie z art. 44 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 roku usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego bądź przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

Z kolei regulacje szczególne dotyczące działalności leczniczej obejmującej realizację zadań dydaktycznych i badawczych w powiązaniu z udzieleniem świadczeń zdrowotnych i promocją zdrowia zawarto w rozdziale 4 ustawy o działalności leczniczej.

Zatem dokonując analizy opisu sprawy oraz powołanych przepisów podatkowych organ podatkowy stwierdził, iż Szpital Kliniczny świadczy usługi kształcenia zawodowego lekarzy oraz udostępnia swój majątek na potrzeby wykonywanych zadań dydaktycznych.

Wobec powyższego, do usług będących przedmiotem wniosku, nie będzie miało zastosowanie zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, ponieważ Szpital Kliniczny nie jest podmiotem wymienionym w tym przepisie (zwolnienie podmiotowo-przedmiotowe). Jednocześnie ww. usługi kształcenia zawodowego jako prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, tj. w rozporządzeniu Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego z dnia 9 maja 2012 r. w sprawie standardów kształcenia dla kierunków studiów: lekarskiego, lekarsko-dentystycznego, farmacji, pielęgniarstwa i położnictwa, mogą korzystać ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) ww. ustawy.

Natomiast pozostałe usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz Uniwersytetu wynikające z zawartej umowy, jako ściśle związane z usługami podstawowymi, tj. usługami kształcenia zawodowego, również podlegają zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ww. ustawy, pod warunkiem, iż są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej oraz ich głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu.

Podstawa prawna: art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług.