Rozliczenie dotacji w podatku od towarów i usług

1. Rozliczenie dotacji w podatku należnym

1.1. Kiedy należy rozliczyć podatek należny

Podstawową zasadę opodatkowania dotacji wyznacza art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z powołanym przepisem, podstawą opodatkowania (...) jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są, czy też nie są opodatkowane, istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Z treści powołanych wyżej przepisów wynika, że w sytuacji, gdy podatnik, w związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług, otrzymuje dofinansowanie (dotację, subwencję), stanowiące dopłatę do ceny towaru lub usługi, tego rodzaju dofinansowanie stanowi obok ceny, uzupełniający element podstawy opodatkowania z tytułu danej dostawy lub świadczenia.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze, związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi; do podstawy opodatkowania wlicza się tylko takie, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi (otrzymane dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych), nie jest podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi.

Przepis art. 29a ust. 1 ustawy jest odpowiednikiem art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zgodnie z którym podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia. Należy uznać, że opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług (bezpośrednio wpływające na cenę transakcji). Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły.

1.2. Pojęcie „dotacji i subwencji bezpośrednio związanych z ceną”.

Analizując pojęcie „dotacji i subwencji bezpośrednio związanych z ceną” prosimy zwrócić uwagę na orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, w szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des produts wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners od Customs and Excise, w skrócie KNW).

W wyroku C-184/00 Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencję, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe było jej ustalenie. Cena jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, iż dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.

W wyroku C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki. Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku.

Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT. Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Pamiętaj: Podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób ścisły i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności – nie podlega opodatkowaniu.

Przykład 1

Spółka „A” otrzymała dotację w wysokości 50.000 zł stanowiącą dofinansowanie nabycia urządzenia produkcyjnego. Dotacja ta nie zwiększa podstawy opodatkowania, bowiem nie jest bezpośrednio związana z konkretną dostawą lub usługą.

Przykład 2

Pani Ewa Kowalska założyła działalność gospodarczą i otrzymała dotację na rozwój firmy. Otrzymane dofinansowanie zostało przeznaczone na zakup środków trwałych i wyposażenia. Pani Ewa nie jest zobowiązana do opodatkowania tej dotacji, bowiem dotacji tej nie można bezpośrednio powiązać z konkretną dostawą lub usługą.

Przykład 3

Podatnik „B” jest czynnym podatnikiem podatku VAT, składającym deklaracje VAT-7 i przystąpił do programu realizowanego przez Agencję Rynku Rolnego. Program ten polega na bezpłatnym dostarczaniu owoców i warzyw do szkół podstawowych. W trakcie trwania tego programu lub po jego zakończeniu Wnioskodawca może wystąpić do Agencji Rynku Rolnego z wnioskiem o „pomoc” z tytułu realizacji dostaw owoców i warzyw (również soków) do szkół. Kwota wnioskowanej „pomocy” stanowi dofinansowanie przeznaczone na pokrycie kosztów programu.

Przedmiotowa dotacja nie stanowi obrotu w rozumieniu ustawy o VAT, zatem nie podlega opodatkowaniu. Dotacja ta ma charakter zakupowy. „B” nie otrzymuje sfinansowanego otrzymaną dotacją wynagrodzenia za świadczone usługi w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. ”B” otrzymuje dofinansowanie przyszłych wydatków oraz refundację dotychczas poniesionych kosztów.

Przykład 4

Podatnik „C” jest producentem owoców i warzyw. W związku z wprowadzonym przez Federację Rosyjską zakazem przywozu niektórych produktów z Unii Europejskiej do Rosji, „C” otrzymał dofinansowanie z Agencji Rynku Rolnego. Warunkiem uzyskania dopłaty było przekazanie wycofanych ze sprzedaży jabłek do banku żywności. Po przekazaniu konkretnej ilości jabłek, „C” otrzymał dopłatę w określonej kwocie za każdy kg jabłek.

Otrzymana dopłata podlega opodatkowaniu, bowiem jest ona uzależniona od ilości owoców, można ją powiązać z konkretną dostawą.

Przykład 5

Spółka „D” otrzymała dotację w wysokości 50.000 zł stanowiącą dofinansowanie sprzedaży butów ortopedycznych. Dotacja ta umożliwi osobom fizycznym zakup butów po niższej cenie.

Dotacja ta zwiększa podstawę opodatkowania, bowiem jest bezpośrednio związana z konkretną dostawą – butów ortopedycznych. Dotacja związana jest z ceną butów, które dzięki dotacji mają cenę niższą o konkretną kwotę.

Przykład 6

Podatnik „E” prowadzi aptekę. Część sprzedawanych leków jest refundowana przez NFZ. Refundacja ceny leku otrzymana z NFZ zwiększa podstawę opodatkowania z tytułu sprzedaży refundowanego leku. Jej celem jest „uzupełnienie” ceny danego leku.

1.3. Moment powstania obowiązku podatkowego

W przypadku, gdy z analizy otrzymanej dotacji wynika obowiązek wliczenia jej do podstawy opodatkowania, należy prawidłowo ustalić moment rozliczenia. Obowiązek podatkowy z tytułu otrzymanej dotacji powstaje odmiennie od zasady podstawowej, która stanowi, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy lub wykonania usługi (art. 19a ust. 1 ustawy o VAT). Zgodnie bowiem z art. 19a ust. 5 pkt 2 i ust. 6 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części dotacji, subwencji albo innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.

Dofinansowanie do ceny towaru lub usługi należy zatem rozliczyć w momencie jego otrzymania (najczęściej w momencie wpływu na rachunek bankowy) w odniesieniu do otrzymanej kwoty. Należy zwrócić uwagę, że w sytuacji, gdy dotacja nie pokrywa w całości ceny danego towaru lub usługi, to w części nieobjętej dotacją obowiązek podatkowy powstaje według zasad przewidzianych dla dofinansowanego towaru lub usługi (zgodnie z zasadą podstawową lub w sposób szczególny – jeśli taki przewidziano w stosunku do danego towaru lub usługi).

Przykład 7

Podatnik „C” prowadzący aptekę, otrzymał dotację na lek „Q”, który w części jest refundowany przez NFZ. Refundacja ceny leku otrzymana z NFZ zwiększa podstawę opodatkowania. Zapłata za ten lek następuje w dwóch etapach: części zapłaty dokonuje klient w momencie zakupu, pozostała część kwoty zostaje zapłacona przez NFZ w formie dotacji.

Zatem, „C” rozlicza tę dostawę następująco:

• kwotę otrzymaną od klienta – za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiło wydanie towaru (art. 19a ust. 1),

• kwotę otrzymaną od NFZ – za okres rozliczeniowy, w którym otrzymał refundację (art. 19a ust. 5 pkt 2 i ust. 6).

1.4. Stawka VAT

Przepisy dotyczące podatku od towarów i usług nie określają wprost jaką stawką należy opodatkować otrzymaną dotację. Orzecznictwo sądów administracyjnych jak i stanowisko zawarte w interpretacjach wskazuje, że do dotacji należy stosować te same stawki podatkowe, które mają zastosowanie do danego towaru lub usługi objętych dotowaniem i ta zasada dotyczy także zwolnienia od podatku. Zatem, jeżeli np. świadczenie danej usługi opodatkowane jest stawką VAT w wysokości 23% to dotacja jej dotycząca będzie opodatkowana tą samą stawką, czyli również 23%. Analogicznie należy przyjąć, że w przypadku, gdy sprzedaż jest zwolniona od opodatkowania, to dotacja również podlega zwolnieniu od podatku VAT.

Pamiętajmy, że otrzymana dotacja stanowi kwotę brutto co oznacza, że należy z niej wyodrębnić wartość netto oraz podatek VAT. Do obliczenia kwoty podatku należnego trzeba więc posłużyć się rachunkiem „w stu”.

Przykład 8

Podatnik „C” prowadzący aptekę, otrzymał częściową dotację na lek „Q”, na sprzedaż którego obowiązuje stawka 8%. Dotacja ta wynosi 80 zł na lek.

Rozliczając dotację, „C” stosuje stawkę 8%.

Zatem, stosując wyliczenie 80 x 8 / 108, podatek VAT wynosi 5,93 zł, wartość netto 74,07 zł (80 – 5,93).

Ważne: W sytuacji, gdy podatnik będzie musiał zwrócić dotację, a dotacja podlegała opodatkowaniu, wówczas należy dokonać korekty rozliczenia VAT „in minus”.

2. Odliczenie VAT od zakupów sfinansowanych z dotacji

Przypomnijmy, iż podstawowa zasada odliczania VAT wynika z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Zasada ta wskazuje, że w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7 suma kwot podatku określona w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wyłącznie podatnikom podatku od towarów i usług, w sytuacji gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego. Jeżeli więc nie istnieje związek dokonanych zakupów z czynnościami opodatkowanymi, nie ma możliwości skorzystania z prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących dokonanie tych zakupów. O tym, czy nabywane towary i usługi będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT podatnik określa w momencie zakupu.

Pamiętaj: Fakt otrzymania dotacji pozostaje bez wpływu na rozliczenie podatku naliczonego, jeżeli dokonane zakupy są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. O możliwości odliczenia podatku decyduje wyłącznie spełnienie warunku art. 86 ust. 1 ustawy o VAT - tj. związku dokonywanych zakupów ze sprzedażą opodatkowaną i nie zaistnienia przesłanek wyłączających to prawo wymienionych w art.88 ustawy o VAT.

Przykład 9

Spółka „A” z przykładu 1 nabyte urządzenie będzie wykorzystywała dla potrzeb prowadzenia produkcji opodatkowanej VAT.

Tym samym „A” może na zasadach ogólnych dokonać odliczenia podatku naliczonego wynikającego z nabycia maszyny.

Przykład 10

Podatnik „B” z przykładu 3 realizujący program Agencji Rynku Rolnego, który polega na bezpłatnym dostarczaniu owoców i warzyw do szkół podstawowych, dokonał zakupu woreczków do pakowania.

„B” nie ma prawa do odliczenia podatku z faktur zakupowych, bowiem założeniem programu finansowanego przez Agencje Rynku Rolnego jest bezpłatne dostarczenie owoców i warzyw do szkół celem zmiany nawyków żywieniowych dzieci, a nie osiągnięcie korzyści finansowych. Program ten jako działanie w ramach pomocy wspólnotowej nie generuje żadnych przychodów. Ewentualne korzyści finansowe „B” nie będą wynikały z tytułu nieodpłatnej dostawy ww. owoców i warzyw, lecz z faktu że otrzymana „pomoc” przewyższy koszty ponoszone w związku z zakupem i dostarczaniem owoców i warzyw.

Przykład 11

Podatnik „F” prowadzi działalność zwolnioną od VAT. Otrzymał dofinansowanie do zakupu produktów ekologicznych.

„F” nie może odliczyć podatku z faktur zakupowych, bowiem zakupy nie są związane z czynnościami opodatkowanymi.

Ważne: Należy bardzo wnikliwie zapoznać się z warunkami otrzymanej dotacji, zwłaszcza gdy dotacja pokrywa także kwotę VAT, bowiem w niektórych przypadkach należy zwrócić VAT do instytucji. Przykładowo, dotacja z urzędu pracy otrzymana na sfinansowanie zakupu środka trwałego podlega Rozporządzeniu w sprawie refundacji kosztów wyposażenia lub doposażenia stanowiska pracy. Z rozporządzenia tego wynika, iż otrzymywana przez jednostkę na jej rachunek bankowy refundacja zawiera również VAT, a otrzymana kwota refundacji w części dotyczącej VAT podlega zwrotowi do urzędu pracy, wtedy gdy jednostce przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

3. Dotacje w JST

Dotacje otrzymywane przez jednostki samorządu terytorialnego także podlegają powyższym zasadom. Jednak w przypadku JST w pierwszej kolejności należy określić w jakim charakterze działa dana jednostka tzn. czy w charakterze podatnika czy jako jednostka realizująca zadania własne.

Z treści art. 15 ust. 1 ustawy wynika, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza – według art. 15 ust.2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. W świetle art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Jednakże w przypadku, gdy organy te podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w charakterze:

• podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

• podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na postawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Przykład 12

Gmina „Z” otrzymała dotację na rozbudowę drogi gminnej. Droga ta jest administrowana przez Gminę. Gmina w tym zakresie realizuje zadanie własne, które obejmują m.in. zadania dotyczące gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego.

Dotacja ta nie podlega VAT.

Przykład 13

Gmina „S” otrzymała dotację w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich. Otrzymane przez Gminę środki zostaną przeznaczone na pokrycie kosztów projektu. Dofinansowanie nie stanowi dopłaty do sprzedaży wody i odbioru ścieków, ponieważ sprzedaż tę realizuje inny podmiot (Zakład Komunalny), któremu wytworzona infrastruktura zostanie oddana w dzierżawę. Otrzymana dotacja nie ma również bezpośredniego wpływu na cenę czynszu dzierżawnego, bowiem jest on uzależniony od wartości sprzedaży przez Zakład wody i odprowadzonych ścieków, a nie od wartości dzierżawionego mienia.

Zatem dotacja ta nie wchodzi do podstawy opodatkowania, w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, a tym samym nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem ma ona charakter kosztowy, a nie ma na celu sfinansowania ceny sprzedaży.

Przykład 14

Instytucja kultury „T”, w lipcu 2018 roku otrzymała dotację od Gminy na koszty ogólne związane z utrzymaniem. We wrześniu 2018 roku, T” otrzymała dotację do biletów wstępu na wystawiane w „T” sztuki teatralne. W konsekwencji bilety wstępu są o 50% tańsze.

1. Z tytułu otrzymanej w lipcu 2018 roku dotacji, „T” nie rozlicza podatku należnego.

2. Otrzymana we wrześniu dotacja podlega opodatkowaniu, bowiem wpływa ona bezpośrednio na cenę biletu na konkretną sztukę.

Przykład 15

Gmina „M”, która jest czynnym podatnikiem VAT, udziela pomocy finansowej w formie zasiłku celowego w związku z realizacją zadania zleconego z zakresu administracji rządowej. Gmina otrzymała dotację na wypłatę środków osobom, których dom lub mieszkanie uległy zniszczeniu w wyniku powodzi. Osoby uprawnione są obowiązane przedstawić faktury i rachunki potwierdzające poniesienie wydatków związanych z remontem lub odbudową budynków mieszkalnych lub lokali mieszkalnych. 

1. Podatek należny

Gmina nie m obowiązku opodatkowania dotacji. W przedmiotowej sprawie otrzymana przez „M” z budżetu państwa dotacja celowa na usuwanie skutków powodzi nie ma związku z jakąkolwiek usługą czy dostawą towarów realizowaną przez gminę. W związku z tym nie wpływa na cenę i tym samym nie stanowi wynagrodzenia za świadczenie usług czy dostawę towarów.

Jednocześnie, jednostka samorządu terytorialnego realizując zadania wynikające z odrębnych przepisów, nie działa jako podatnik. Stosowanie do art. 7 ustawy o samorządzie gminnym sprawy pomocy społecznej, w tym ośrodków i zakładów opiekuńczych należą do zadań własnych gminy. Gmina może również na podstawie porozumień wykonywać zadania z zakresu właściwości województwa otrzymując środki finansowe w wysokości koniecznej do wykonania tych zadań. W każdym z wymienionych wyżej zadań gmina nie jest uznawana za podatnika na gruncie ustawy o VAT.

W konsekwencji z uwagi na to, iż w zakresie przedstawionych działań Gmina jest wyłączona spoza kręgu podatników VAT - otrzymana dotacja nie stanowi podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, a tym samym nie podlega opodatkowaniu i rozliczeniu w deklaracji podatkowej składanej przez Gminę.

2. Podatek naliczony

Gmina nie może odliczyć podatku z faktur otrzymanych od mieszkańców. W odniesieniu do odliczenia podatku naliczonego z faktur otrzymywanych przez mieszkańców otrzymujących zasiłek celowy zauważyć należy, iż Gmina nie będąc podatnikiem w zakresie rozliczenia dotacji nie wykazuje z tego tytułu podatku.

 Jan Falkowski

Podstawa prawna: art.15 ust.1, ust. 2 i ust.6, art. 19a ust. 1, ust. 5 pkt 2 i ust. 6, art.29a ust.1, art.86 ust.1 i ust. 2 pkt 1 lit.a ustawy z 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług.