Samochód w działalności gospodarczej – dokumentowanie wewnątrzwspólnotowego nabycia pojazdów oraz ich sprzedaży lub przekazania

1. Dokumentowanie wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodów

Z wewnątrzwspólnotowym nabyciem towarów mamy do czynienia, gdy łącznie spełnione są przesłanki wymienione w art. 9 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, tj.:

• nabywcą towarów jest podatnik wykonujący czynności podlegające opodatkowaniu w ramach samodzielnie prowadzonej działalności gospodarczej, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem,

• dokonujący dostawy towarów jest podatnikiem podatku od wartości dodanej,

oraz zawsze w przypadku, gdy z innego kraju Unii Europejskiej nabywane są nowe środki transportu.

1.1. Wewnątrzwspólnotowe nabycie nowego środka transportu

Zakup nowego samochodu w innym kraju Unii Europejskiej zawsze jest traktowany jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów i nie ma przy tym znaczenia od kogo jest on kupowany, a także to, czy podatnik kupuje go jako osoba fizyczna nie prowadząca działalności czy jako firma, co wynika z art. 9 ust.3 ustawy o VAT.

Zgodnie z ustawą o VAT nowymi środkami transportu są między innymi przeznaczone do transportu osób lub towarów pojazdy lądowe napędzane silnikiem o pojemności skokowej większej niż 48 centymetrów sześciennych lub o mocy większej niż 7,2 kilowata, jeżeli przejechały nie więcej niż 6.000 km lub od momentu dopuszczenia ich do użytku upłynęło nie więcej niż 6 miesięcy.

Zaklasyfikowanie pojazdu do nowych środków transportu wymaga precyzyjnego określenia daty dopuszczenia do użytku. Za taki moment ustawa o VAT uznaje w przypadku pojazdu lądowego dzień, w którym pojazd został pierwszy raz zarejestrowany w celu dopuszczenia do ruchu drogowego lub w którym po raz pierwszy podlegał on obowiązkowi rejestracji w celu dopuszczenia do ruchu drogowego, w zależności od tego, która z tych dat jest wcześniejsza.

Jeżeli nie można ustalić dnia pierwszej rejestracji pojazdu lądowego lub dnia, w którym podlegał on pierwszej rejestracji, za moment dopuszczenia do użytku tego pojazdu uznaje się dzień, w którym został on wydany przez producenta pierwszemu nabywcy, lub dzień, w którym został po raz pierwszy użyty dla celów demonstracyjnych przez producenta.

PAMIĘTAJ: Środek transportu należy uznać za nowy, jeśli spełnione jest choćby jedno z dwóch ww. kryteriów. Zatem pojazd zostanie uznany za nowy w każdej z poniższych sytuacji:

• jeśli przejechał nie więcej niż 6.000 km i od momentu dopuszczenia go do użytku upłynęło nie więcej niż 6 miesięcy,

• jeśli przejechał nie więcej niż 6.000 km, ale od momentu dopuszczenia go do użytku upłynęło już więcej niż 6 miesięcy,

• jeśli przejechał więcej niż 6.000 km, ale od momentu dopuszczenia go do użytku upłynęło nie więcej niż 6 miesięcy.

Obowiązek podatkowy przy wewnątrzwspólnotowym nabyciu nowego samochodu powstaje z chwilą otrzymania tego towaru, nie później jednak niż z chwilą wystawienia faktury przez podatnika podatku od wartości dodanej (art. 20 ust. 9 ustawy o VAT).

Podstawą opodatkowania, czyli kwotą, od której należy obliczyć wysokość podatku VAT jest cena za auto powiększona o opłaty związane z wprowadzeniem auta na teren Polski. Do tych opłat należą: podatki, w tym akcyza, cła i inne opłaty o podobnym charakterze związane z nabyciem auta, z wyjątkiem podatku VAT, a także wydatki dodatkowe, tj. prowizje, koszty transportu oraz ubezpieczenia pobierane przez dostawcę od nabywcy (art. 31 ustawy o VAT).

W omawianej sytuacji tj. w przypadku zakupu nowego środka transportu należy:

• obliczyć i opłacić w ciągu 14 dni od momentu powstania obowiązku podatkowego kwotę podatku VAT z tytułu WNT,

• złożyć do Urzędu Skarbowego w terminie 14 dni od powstania obowiązku podatkowego informację o wewnątrzwspólnotowym nabyciu środków transportu na druku VAT-23 wraz z kopią faktury potwierdzającej nabycie auta oraz dowodem zapłaty podatku.

Po złożeniu VAT-23 urząd skarbowy wydaje druk VAT-25, tj. zaświadczenie potwierdzające uiszczenie podatku od towarów, które jest niezbędne do rejestracji samochodu.

Ponadto zakup nowego środka transportu należy rozliczyć:

a) W deklaracji VAT-7 (lub deklaracji VAT-7K lub VAT-7D) – przez podatników VAT – jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów w pozycjach 33 i 34. W pozycji 44 wpisać należy kwotę podatku zapłaconą z tytułu WNT przed dniem złożenia deklaracji, co obniża podatek należny. Podatek z tytułu WNT stanowi jednocześnie podatek naliczony obniżający podatek należny, a zatem w pozycji 50 wpisać należy 60% kwoty podatku z tytułu WNT, nie więcej jednak niż 6 000 zł – gdy zakup dotyczy pojazdu z ograniczonym prawem do odliczenia VAT lub cały naliczony podatek – przy zakupie pojazdu z pełnym prawem do odliczenia. Ponadto podatnicy zarejestrowani dla transakcji wewnątrzwspólnotowych są zobowiązani do złożenia w urzędzie skarbowym informacji podsumowującej zawierającej dane dotyczące wewnątrzwspólnotowego nabycia towaru na druku VAT-UE.

b) W deklaracji VAT-8, składanej przez podatników niezarejestrowanych jako podatnicy VAT czynni:

• zarejestrowanych tylko do WNT,

• wymienionych w art. 15, lecz niezarejestrowanych jako podatnicy VAT,

• przez osoby prawne niebędące podatnikami, ale u których wartość WNT przekroczyła 50.000 zł.

jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów w poz. 20 należy wpisać wartość przed opodatkowaniem, w poz. 21 kwotę podatku. W poz. 28 należy wpisać kwotę podatku zapłaconą z tytułu WNT przed dniem złożenia deklaracji, co obniża podatek należny. Deklaracja VAT–8 powinna zostać złożona do 25 dnia miesiąca, następującego po każdym kolejnym miesiącu.

c) W deklaracji VAT-10, składanej przez pozostałych kupujących, przedsiębiorców nie zobowiązanych do składania deklaracji VAT-7, VAT-7K, VAT-7D lub VAT-8 w tym przez osoby fizyczne nie prowadzące działalności gospodarczej, w pozycji 19 należy wpisać wartość wewnątrzwspólnotowego nabycia środków transportu, natomiast w pozycji 20 wpisana powinna zostać kwota podatku należnego podlegającego wpłacie do urzędu skarbowego. Deklaracja VAT – 10 powinna zostać złożona w terminie do 14 dni od powstania obowiązku podatkowego z tego właśnie tytułu.

WAŻNE: Obowiązek zapłaty podatku VAT w terminie 14 dni od WNT środków transportu dotyczy jedynie przypadków, gdy mają być one zarejestrowane w Polsce przez nabywcę lub gdy nie podlegają rejestracji, ale są lub będą w Polsce użytkowane. Podatku tego we wskazanym terminie nie płaci się, jeżeli dany środek transportu został nabyty w celach handlowych i podatnik nie ma zamiaru go rejestrować ani też użytkować.

Przykład 1

1 czerwca 2012 roku Spółka nabyła w Niemczech nowy samochód osobowy za kwotę 50.000 zł, w tym też dniu została wystawiona faktura, a zatem:

• do 15 czerwca 2012 roku Spółka jest zobowiązana do zapłaty podatku w wysokości 11.500 zł (50.000 x 23%) oraz do złożenia na druku VAT-23 informacji o nabywanym środku transportu (wraz z kopią faktury potwierdzającej nabycie auta oraz dowodem zapłaty podatku),

• naczelnik urzędu skarbowego jest zobowiązany w terminie 7 dni od otrzymania informacji VAT-23 do wydania potwierdzenia uiszczenia podatku na druku VAT-25 (co jest niezbędne do zarejestrowana auta),

• do 25 lipca 2012 roku Spółka jest zobowiązana do złożenia deklaracji VAT-7 za czerwiec 2012 i wykazania w niej tej transakcji.

1.2. Wewnątrzwspólnotowe nabycie używanego środka transportu

Samochód osobowy uznaje się za używany w przypadku, gdy używany był dłużej niż przez 6 miesięcy, a jego przebieg przekroczył 6.000 kilometrów.

W przypadku nabycia używanego samochodu:

• przez podatnika VAT od podatnika podatku od wartości dodanej, lub

• przez osobę prawną niebędącą podatnikiem w rozumieniu art. 15 od podatnika podatku od wartości dodanej w przypadku, gdy całkowita wartość WNT przekroczy w roku podatkowym kwotę 50.000 zł,

dojdzie do wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, które należy rozliczyć według zasad przewidzianych dla WNT opisanych w punkcie 1.1 niniejszego artykułu.

W przypadkach zakupu używanego samochodu:

• przez osobę fizyczną od unijnego kontrahenta (nie będącego lub będącego podatnikiem podatku od wartości dodanej), lub

• przez polskiego podatnika VAT od unijnego kontrahenta nie będącego podatnikiem podatku od wartości dodanej,

nie ma miejsca wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów. Wtedy należy złożyć, na druku VAT-24, wniosek o wydanie zaświadczenia potwierdzającego brak obowiązku uiszczenia podatku od towarów i usług z tytułu przywozu z innego państwa członkowskiego środka transportu. Wydanie takiego zaświadczenia związane jest z opłatą skarbową w wysokości 160 zł, którą należy uiścić we właściwym dla urzędu skarbowego urzędzie miasta lub gminy.

Po złożeniu wniosku VAT-24 urząd skarbowy wyda podatnikowi druk VAT-25 „Zaświadczenie potwierdzające uiszczenie podatku od towarów i usług lub brak obowiązku uiszczenia podatku od towarów i usług z tytułu nabycia środka transportu”, które jest niezbędne do rejestracji samochodu.

W przypadku, gdy nie będziemy mieli do czynienia z wewnątrzwspólnotowym nabyciem towaru polski podatnik VAT nie dokonuje w tej sytuacji innych czynności związanych z rozliczeniem podatku VAT, np. nie wystawia faktury wewnętrznej, nie wykazuje zakupu samochodu w deklaracji VAT, nie składa informacji VAT-UE.

1.3. Podatek akcyzowy przy wewnątrzwspólnotowym nabyciu pojazdu

Przy nabyciu samochodu osobowego od kontrahenta zagranicznego, oprócz podatku od towarów i usług, należy zapłacić podatek akcyzowy. Dotyczy to zarówno nowych środków

transportu, jak i używanych. Obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym przy zakupie samochodu od unijnego kontrahenta powstanie w dniu przemieszczenia się tego samochodu do Polski. Podstawą opodatkowania akcyzą, co do zasady, będzie cena, jaką nabywca będzie zobowiązany zapłacić za zakup samochodu. Stawka akcyzy na samochody osobowe uzależniona jest od pojemności silnika i wynosi:

- 18,6% podstawy opodatkowania – dla samochodów osobowych o pojemności silnika powyżej 2000 cm3,

- 3,1% podstawy opodatkowania – dla pozostałych samochodów osobowych.

Nabywca samochodu jest zobowiązany zapłacić akcyzę w ciągu 30 dni, licząc od dnia powstania obowiązku podatkowego tj. od dnia sprowadzenia samochodu, nie później jednak niż w dniu rejestracji samochodu osobowego. Akcyzę należy wpłacić na konto właściwej izby celnej. Ponadto nabywca samochodu jest zobowiązany po sprowadzeniu samochodu do Polski w ciągu 14 dni, nie później jednak niż w dniu rejestracji samochodu w Polsce, bez wezwania organu podatkowego (urzędu celnego), złożyć deklarację uproszczoną (AKC-U).

Przykład 2

Spółka będąca polskim podatnikiem VAT nabyła samochód osobowy od niemieckiego podatnika podatku od wartości dodanej za cenę wykazaną na fakturze, po przeliczeniu 20.000 zł. Od jego nabycia Spółka zapłaciła należną akcyzę w kwocie 620 zł (20.000 x 3,1%). Ponadto Spółka poniosła inne wydatki związane z nabywanym samochodem w kwocie 2000 zł. Za podstawę opodatkowania WNT w fakturze wewnętrznej należy przyjąć wartość 22.620 zł (20.000 + 620 + 2.000). Należny VAT od nabycia samochodu wyniesie 22.620 zł x 23% = 5.202,60 zł.

Przykład 3

Osoba fizyczna zakupiła używany samochód sprowadzony z Niemiec o pojemności silnika 1600 cm3, o wartości 10.000 euro. Wartość akcyzy będzie wynosić 3,1% x 10 tys. euro = 310 euro. Przyjmując kurs euro 4,37 zł – akcyza wynosi 1354,70 zł. Zakupiony samochód jest używany i został zakupiony w cenie brutto tj. w cenie zawierał się należny podatek VAT, a zatem w tym przypadku nabywca nie jest zobowiązany do zapłaty podatku VAT.

2. Stawka VAT przy sprzedaży samochodu

Stawka podatku od towarów i usług przy sprzedaży samochodu uzależniona jest od dwóch czynników. Pierwszym z nich jest to, czy przy nabyciu samochodu przedsiębiorcy przysługiwało prawo do odliczenia całości podatku naliczonego, drugim, jak długo pojazd był używany przez podmiot dokonujący jego dostawy.

Zgodnie z art.43 ust.1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku dostawę towarów używanych, pod warunkiem, że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W §13 ust.1 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 roku w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług prawo do zastosowania zwolnienia zostało rozszerzone na dostawę samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych przez podatników, którym przy nabyciu tych samochodów i pojazdów przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w wysokości 50% lub 60% kwoty podatku:

a) określonej w fakturze lub

b) wynikającej z dokumentu celnego, z uwzględnieniem kwot wynikających z decyzji,

o których mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz art. 34 ustawy, lub

c) należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, lub

d) należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest nabywca

nie więcej jednak niż odpowiednio 5.000 zł lub 6.000 zł, jeżeli te samochody i pojazdy są towarami używanymi w rozumieniu art. 43 ust. 2 ustawy;

Za towary używane natomiast, w myśl art.43 ust.2 ustawy o VAT, uważa się ruchomości, których okres używania przez podatnika dokonującego ich dostawy wyniósł co najmniej pół roku po nabyciu prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy, w celu określenia stawki podatku przy sprzedaży samochodu firmowego, należy przeprowadzić następującą analizę:

Dokonując prezentowanej powyżej analizy należy zwrócić uwagę na dwie sprawy:

1. Możliwość zastosowania zwolnienia w podatku od towarów i usług uzależniona jest od tego, czy nie mieliśmy prawa do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu samochodu (lub czy prawo to zostało przepisami prawa nam ograniczone), nie od tego, czy z tego prawa faktycznie skorzystaliśmy. Zatem w sytuacji, gdy przy nabyciu pojazdu mieliśmy pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego, ale, na przykład z powodu błędu czy niewiedzy, z tego prawa nie skorzystaliśmy, nadal nie przysługuje nam prawo do zastosowania zwolnienia przy sprzedaży samochodu.

2. Możliwość uznania samochodu za towar używany uzależniona jest od tego, czy okres używania towaru przez podatnika dokonującego ich dostawy wyniósł co najmniej pół roku po nabyciu prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel. W wydawanych interpretacjach organa podatkowe odmawiają na przykład prawa do zastosowania zwolnienia przy dostawie pojazdów podatnikom, którzy wykupili samochód po użytkowaniu go w ramach umowy leasingu operacyjnego, a od momentu wykupu nie minął okres 6 miesięcy. Organa podatkowe uznają, że wykup przedmiotu leasingu jest odrębną czynnością – dostawą towaru – nie związaną z samą umową leasingu, a okres użytkowania rzeczy ruchomej na podstawie umowy leasingu operacyjnego nie może być liczony do limitu półrocznego uprawniającego do uznania środka trwałego za używany.

Przykładem takich orzeczeń są interpretacje: Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu nr ILPP2/443-29/11-5/MR z 11 kwietnia 2011 roku, czy Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie nr IPPP1-443-415/11-2/BS z 6 czerwca 2011 roku.

UWAGA: W przypadku sprzedaży samochodu z zastosowaniem zwolnienia od podatku od towarów i usług, należy pamiętać o obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego przy jego nabyciu, na zasadach opisanych w art.91 ust.4-6 ustawy o VAT, o ile sprzedaż odbywa się w okresie korekty.

Różne warianty opodatkowania sprzedaży samochodów obrazują poniższe przykłady:

Przykład 4

Firma transportowa w czerwcu 2010 roku nabyła samochód ciężarowy o dopuszczalnej masie całkowitej przekraczającej 3,5 tony. Przysługiwało jej prawo do odliczenia całego podatku naliczonego przy nabyciu pojazdu. W maju 2012 roku sprzedała samochód. Sprzedaż podlega opodatkowaniu 23% stawką VAT, ponieważ dokonującemu dostawy przysługiwało prawo do odliczenia całości podatku naliczonego przy nabyciu pojazdu.

Przykład 5

Spółka z o.o. zakupiła w lutym 2011 roku samochód typu van. Spółka spełniła warunki wynikające z art.3 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 roku o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym, uprawniające ją do odliczenia całości podatku naliczonego przy nabyciu pojazdu, jednakże była uprawniona do odliczenia jedynie 85% podatku naliczonego, ze względu na strukturę sprzedaży (samochód był częściowo wykorzystywany do wykonywania czynności zwolnionych od VAT). W czerwcu 2012 roku zamierza sprzedać samochód. Sprzedaż będzie opodatkowana stawką VAT 23%. Prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu tego samochodu zostało wprawdzie ograniczone, jednak jest to inne ograniczenie, niż to, o którym mowa w §13 ust.1 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 roku w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Przykład 

W czerwcu 2011 roku bank zakupił pojazd specjalny (bankowóz), który służył mu wyłącznie do wykonywania czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług. W związku z tym, bankowi nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu samochodu. W kwietniu 2012 roku bank sprzedał pojazd. Sprzedaż podlega zwolnieniu od VAT, gdyż bankowi nie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego przy nabyciu samochodu, a pojazd był używany przez bank przez okres dłuższy niż pół roku.

Przykład 7

Osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą nabyła w listopadzie 2011 roku samochód osobowy o wartości brutto 73.800 zł (wartość netto 60.000 zł, VAT 13.800 zł). Odliczyła 6.000zł VAT naliczonego. Zamierza sprzedać samochód w czerwcu 2012 roku. Sprzedaż ta podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie §13 ust.1 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 roku w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Przykład 8

Wspólnicy spółki cywilnej od kwietnia 2010 roku użytkowali na podstawie umowy leasingu operacyjnego samochód osobowy. Odliczali 60% podatku naliczonego od rat leasingowych, w sumie nie więcej niż 6.000zł. W maju 2012 roku wykupili samochód z leasingu i zamierzają go sprzedać w czerwcu 2012 roku. Sprzedaż ta podlega opodatkowaniu 23% VAT, ponieważ od momentu wykupu pojazdu nie upłynęło jeszcze 6 miesięcy.

UWAGA: Opisane powyżej zasady, dotyczące opodatkowania VAT transakcji zbycia samochodu dotyczą samochodów stanowiących majątek firmy. Sprzedaż samochodu stanowiącego majątek prywatny nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nawet jeżeli samochód był wykorzystywany na potrzeby działalności gospodarczej. Stanowisko to potwierdza między innymi interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie nr IPPP2/443-874/10-2/JW. z 10 lutego 2011 roku.

3. Sprzedaż samochodu osobowego przez podatnika zwolnionego podmiotowo z VAT

Organa podatkowe oraz sądy administracyjne zajmują niekorzystne dla podatników stanowisko, zgodnie z którym sprzedaż używanego samochodu osobowego powoduje utratę prawa do zwolnienia podmiotowego od podatku od towarów i usług. Powodem tego niekorzystnego stanowiska jest treść art.113 ust.13 pkt 1 lit.b ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym zwolnienia podmiotowego (stosowanego ze względu na nieprzekroczenie ustawowego progu wartości sprzedaży opodatkowanej) nie stosuje się do podatników dokonujących dostaw towarów opodatkowanych podatkiem akcyzowym (z pewnymi wyjątkami).

Organa podatkowe i sądy administracyjne stają na stanowisku, że podmioty dokonujące sprzedaży używanych samochodów osobowych, dla których przy pierwszej sprzedaży na terytorium kraju był wymagany podatek akcyzowy, tracą prawo do zwolnienia podmiotowego od VAT, pomimo, że na kolejnym etapie obrotu nie wystąpi obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym.

Stanowisko takie wyraził na przykład Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w indywidualnych interpretacjach: nr IPPP2/443-364/10-2/JW z 2 września 2011 roku i nr IPPP2/443-874/10-2/JW z 10 lutego 2011 roku, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji nr IPTPP4/443-73/11-4/OS z 24 lutego 2012 roku, a także Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w wyroku o sygnaturze I SA/Sz 545/10 z 15 grudnia 2010 roku.

Możliwym do zastosowania rozwiązaniem, pozwalającym uniknąć utraty prawa do zwolnienia podmiotowego, jest wycofanie samochodu osobowego z działalności gospodarczej i przekazanie go na cele osobiste, a następnie sprzedaż lub darowizna z majątku prywatnego, która, jak już wspomniano, nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Prawidłowość takiego postępowania potwierdzają między innymi interpretacje: Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach nr IBPP3/443-1038/11/PH z 14 grudnia 2011 roku (odnośnie darowizny), czy wspomniana już interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie nr IPPP2/443-874/10-2/JW z 10 lutego 2011 roku (odnośnie sprzedaży).

4. Przekazanie firmowego samochodu na cele prywatne

Sposób opodatkowania wycofania samochodu z działalności gospodarczej i przekazania go na cele prywatne reguluje art.7 ust.2 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, który zrównuje ze sprzedażą towarów ich przekazanie na cele prywatne, w sytuacji, gdy podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów.

Zatem, w sytuacji, gdy przy nabyciu samochodu nie przysługiwało nam w ogóle prawo do odliczenia podatku naliczonego, przekazanie go na potrzeby prywatne nie jest uznawane za dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT, a zatem nie wywołuje żadnych skutków w tym podatku.

W sytuacji, gdy przy nabyciu pojazdu przysługiwało nam chociażby częściowe prawo do odliczenia podatku naliczonego, przekazanie go na potrzeby prywatne będzie zrównane z jego odpłatną dostawą, a zatem należy zastosować zasady opodatkowania takie same jak opisane w punkcie dotyczącym sprzedaży samochodu.

Fakt przekazania samochodu na cele prywatne, w sytuacji, gdy przekazanie to podlega opodatkowaniu VAT (a zatem również, kiedy korzysta ze zwolnienia od podatku), należy udokumentować wewnętrzną fakturą VAT, a za postawę opodatkowania przyjąć wartość rynkową pojazdu. W przypadku zastosowania zwolnienia przy przekazaniu, podobnie jak w sytuacji sprzedaży, należy pamiętać o obowiązku dokonania korekty podatku od towarów i usług odliczonego przy nabyciu pojazdu.

Przykład 9

Osoba fizyczna prowadzi szkołę języków obcych (działalność w całości zwolnioną od podatku od towarów i usług). W maju 2010 roku osoba ta nabyła na potrzeby działalności gospodarczej samochód osobowy. Ze względu na to, że zakup w całości był związany ze sprzedażą zwolnioną od podatku, nie przysługiwało jej prawo do odliczenia VAT naliczonego przy nabyciu pojazdu. W lipcu 2012 roku osoba ta zamierza wycofać samochód z działalności gospodarczej. Powyższa czynność nie podlega opodatkowaniu VAT (ze względu na brak prawa do odliczenia podatku przy nabyciu pojazdu), a zatem na osobie tej nie ciążą żadne obowiązki w zakresie podatku od towarów i usług w związku z przekazaniem na cele prywatne.

5. Udostępnianie samochodów służbowych do celów prywatnych

Zgodnie z art.5 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 roku o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym, do 31 grudnia 2012 roku w przypadku wykorzystywania przez podatnika, na cele niezwiązane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych, przy nabyciu których kwotę podatku naliczonego stanowiło 50% lub 60% kwoty podatku, nie więcej jednak niż odpowiednio 5.000 zł lub 6.000 zł, nie stosuje się art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Oznacza to, że w sytuacji wykorzystywania przez użytkowników samochodów służbowych do celów prywatnych, czynność ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w sytuacji gdy przy nabyciu pojazdów podatnikowi przysługiwało jedynie ograniczone prawo do odliczenia podatku, ze względu na rodzaj nabytego samochodu.

W sytuacji, gdy podatnikowi przysługiwało w całości prawo do odliczenia podatku przy nabyciu pojazdu, wykorzystywanie samochodu do celów prywatnych podlega opodatkowaniu VAT, zgodnie z art.8 ust.2 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

W sytuacji, gdy przy nabyciu samochodu podatnikowi w ogóle nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, wykorzystywanie pojazdu do celów prywatnych również nie będzie podlegało opodatkowaniu VAT, gdyż art.8 ust.2 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług włącza do katalogu czynności opodatkowanych tym podatkiem użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, jeżeli podatnikowi przysługiwało w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów.

Przykład 10

Spółka z o.o. posiada w ewidencji środków trwałych między innymi trzy samochody:

Samochód 1: osobowy nabyty na początku działalności od osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej, a zatem bez naliczonego VAT;

Samochód 2: osobowy, nabyty w marcu 2011 roku, przy nabyciu odliczono 60% podatku naliczonego;

Samochód 3: van, nabyty w czerwcu 2011 roku, przy nabyciu odliczono całość podatku naliczonego.

Pojazdy są wykorzystywane do wykonywania czynności służbowych przez przedstawicieli handlowych spółki, ale użytkownicy wykorzystują je również w pewnym zakresie do celów prywatnych. Wykorzystanie Samochodu 1 nie podlega w ogóle opodatkowaniu VAT, wykorzystanie Samochodu 2 nie podlega opodatkowaniu do 31 grudnia 2012 roku, wykorzystanie Samochodu 3 należy opodatkować w fakturze wewnętrznej i rozliczyć w deklaracji VAT-7.

UWAGA: Art.5 ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym wyłącza z opodatkowania VAT wykorzystywanie przez podatnika na cele niezwiązane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, samochodów przy nabyciu których kwotę podatku naliczonego stanowiło 50% lub 60% kwoty podatku, nie więcej jednak niż odpowiednio 5.000 zł lub 6.000 zł. Przepis ten nie ma zatem zastosowania do samochodów leasingowanych, najmowanych czy dzierżawionych, z ograniczonym prawem do odliczenia.

Zatem, wykorzystanie na cele prywatne samochodów użytkowanych na podstawie umowy leasingu, najmu czy dzierżawy należy opodatkować VAT, jeżeli przysługuje nam chociażby częściowe prawo do odliczenia podatku od czynszu lub rat.

6. Sprzedaż samochodu z zastosowaniem procedury VAT marża

Przedsiębiorcy sprzedający używane samochody, nabyte uprzednio dla celów prowadzonej działalności lub importowane w celu odsprzedaży, mogą skorzystać ze szczególnej procedury przewidzianej w art.120 ust.4 ustawy o podatku od towarów i usług, polegającej na opodatkowaniu VAT jedynie marży stanowiącej różnicę między całkowitą kwotą, którą ma zapłacić nabywca towaru, a kwotą nabycia, pomniejszoną o kwotę podatku. Warunkiem zastosowania powyższej procedury jest to, żeby samochód został uprzednio nabyty od:

• osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, niebędącej podatnikiem podatku od towarów i usług ani podatku od wartości dodanej;

• podatników podatku od towarów i usług lub podatników podatku od wartości dodanej, jeżeli dostawa tych towarów była zwolniona od VAT (z tytułu zwolnienia przedmiotowego lub podmiotowego);

• podatników podatku od towarów i usług, jeżeli samochód również został nabyty w systemie VAT marża;

• podatników podatku od wartości dodanej, jeżeli samochód również został nabyty w systemie VAT marża, a nabywca posiada dokumenty jednoznacznie potwierdzające nabycie pojazdu na tych zasadach.

Opisanej powyżej procedury nie można zastosować przy sprzedaży nowych środków transportu będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Organa podatkowe odmawiają również prawa do zastosowania tej szczególnej procedury w sytuacji, gdy pojazd został nabyty w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, a dokonującemu nabycia przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu WNT. Przykładem takiego negatywnego orzeczenia jest indywidualne interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi nr 2/443-836/11-6/JN z 30 marca 2012 roku.

Podatnik sprzedający samochód w systemie VAT marża nie może oddzielnie wykazać na wystawionej przez siebie fakturze podatku należnego, a jeżeli dokonuje on również innych dostaw, opodatkowanych na zasadach ogólnych, jest obowiązany prowadzić ewidencję z uwzględnieniem podziału w zależności od sposobu opodatkowania. W odniesieniu do dostaw opodatkowanych w systemie VAT marża, ewidencja musi zawierać również kwoty nabycia towarów, niezbędne do określenia kwoty marży.

Agnieszka Falkowska

Ewa Konarska