0
993
Spółka kapitałowa jest firmą budowlaną, która realizuje wiele robót budowlanych. Ze względu na stopień skomplikowania niektórych prac ale też ich zakres spółka zawiera umowy z innymi firmami - jej podwykonawcami. Spółka ze względu na wysokie kary umowne jakie narzucają zamawiający, zabezpiecza się wobec swoich podwykonawców umowami, w których zastrzega prawo do obciążenia kosztami wykonawstwa zastępczego podwykonawców. Czy wówczas kwoty otrzymane od podwykonawców, którzy nie wykonali robót przewidzianych w umowie podwykonawstwa podlegają opodatkowaniu VAT?
ODPOWIEDŹ
Spółka obciążając niesolidnego podwykonawcę kosztami wykonawstwa zastępczego nie doprowadza do sytuacji świadczenia wzajemnego, a zatem opodatkowanie podatkiem VAT nie występuje. Główny wykonawca może zatem zlecić dokonanie czynności, których nie wykonał w terminie lub należycie podwykonawca, innemu podmiotowi (osobie trzeciej), ale także we własnym zakresie wykonać prace budowlane za podwykonawcę. Ponadto może także naliczyć kary umowne. Wszystkie te czynności należy traktować jako mające charakter odszkodowawczy, a więc nie podlegający w ogóle podatkowi VAT.
UZASADNIENIE
Ustawodawca w art.5 ust.1 pkt 1 ustawy o VAT wskazał, iż: Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Ponadto w art.8 ust.1 i ust.2a wskazano: Przez świadczenie usług, o którym mowa w art.5 ust.1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów. W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, ze ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.
Aby można było mówić o opodatkowaniu VAT konkretnej czynności, musi dojść do powstania wzajemności (świadczenia wzajemnego). Należy jednakże zauważyć, że istotą wykonawstwa zastępczego jest wykonanie treści pierwotnej umowy zawartej z kontrahentem (podwykonawcą), który to tej umowy nie wykonał należycie. Na takie rozumienie istoty instytucji wykonawstwa zastępczego wskazał NSA w wyroku z 21.10.2014 r., sygn. I FSK 1571/13, gdzie wyraźnie wskazał, że zwrot środków przez podwykonawcę jest czynnością o charakterze cywilnoprawnym, której dokonuje się w celu zrealizowania roszczeń z tytułu rękojmi za wady. Zatem nie może być tu mowy o świadczeniu usług. Nie jest także istotne w jaki sposób odbywa się wykonanie zastępcze, czyli czy jest to czynione przez innego podwykonawcę (osoba trzecia), czy też naprawy wykonuje sam główny wykonawca przy użyciu zakupionych materiałów oraz własnych pracowników. Jak wskazano w wyroku NSA z dnia 09.09.2016 r. sygn. I FSK 262/15: „Bez względu bowiem na to, czy to wykonawstwo zastępcze wykonuje osoba trzecia, czy też wykonawca, tożsamy jest cel i funkcja tych czynności. W obu przypadkach chodzi bowiem o to, aby została naprawiona szkoda wynikająca z nieprawidłowej realizacji umowy przez podwykonawcę. Odmienne podejście oznaczałoby, że niesolidny podwykonawca (przy założeniu opodatkowania) byłby traktowany jako beneficjent usługi, którą wykonały osoby trzecie lub sama spółka (główny wykonawca) w ramach wykonawstwa zastępczego, a przecież nie taka jest istota zastępstwa. Ponadto w takiej sytuacji dochodziłoby faktycznie do podwójnego opodatkowania w istocie tej samej czynności. „(...) pierwotnie wykonana przez podwykonawcę usługa została opodatkowana. Ponieważ nie została wykonana należycie, zgodnie z umową, to wykonawca wykonał ją w sposób zastępczy we własnym zakresie, obciążając tymi kosztami nierzetelnego podwykonawcę. Stąd też potraktowanie tego wykonawstwa zastępczego jako usługę a nie jako odszkodowanie sprawiłoby, że ta sama czynność zostałaby opodatkowana ponownie”.
Przykład 1
Spółka (główny wykonawca) zawarła umowę na wykonanie instalacji gazowych w budynku z podwykonawcą. W warunkach umowy zapisano dokładnie terminy wykonania poszczególnych prac instalacyjnych. W przypadku niedotrzymania terminów przez podwykonawcę lub też wykonawstwa niezgodnego z zasadami sztuki budowlanej główny wykonawca (spółka) ma prawo wynająć do dalszych prac inną firmę budowlaną. Spółka (główny wykonawca) po bezskutecznym wezwaniu pierwotnego podwykonawcy do dotrzymania terminów umownych rozwiązuje umowę i wynajmuje inną firmę. Spółka obciąża pierwotnego podwykonawcę kosztami wykonawstwa zastępczego, przy czym nie uwzględnia podatku VAT.
Przykład 2
Spółka (główny wykonawca) zawarła umowę na wykonanie instalacji gazowych w budynku z podwykonawcą. W warunkach umowy zapisano, że w razie wad budowlanych podwykonawca w terminie 10 dni podejmie się na własny koszt wykonania poprawek. W przypadku niedotrzymania terminu przez podwykonawcę główny wykonawca (spółka) ma prawo wynająć do wykonania napraw inną firmę budowlaną. Spółka (główny wykonawca) po bezskutecznym wezwaniu pierwotnego podwykonawcy do wykonania napraw rozwiązuje umowę i wynajmuje inną firmę. Spółka obciąża pierwotnego podwykonawcę kosztami wykonawstwa zastępczego, przy czym nie uwzględnia podatku VAT.
Przykład 3
Spółka (główny wykonawca) zawarła umowę na wykonanie instalacji gazowych w budynku z podwykonawcą. W warunkach umowy zapisano, że w razie wad budowlanych podwykonawca w terminie 10 dni podejmie się na własny koszt wykonania poprawek a ponadto zapłaci karę umowną. Spółka (główny wykonawca) po bezskutecznym wezwaniu pierwotnego podwykonawcy do wykonania napraw rozwiązuje umowę i sama dokonuje z użyciem własnych pracowników oraz zakupionych materiałów budowlanych niezbędnych napraw. Spółka obciąża kosztami jakie poniosła na dokonanie napraw oraz karą umowną podwykonawcę traktując prace, które wykonała jako koszty wykonawstwa zastępczego. Spółka nie uwzględnia w rozliczeniu podatku VAT.
EWIDENCJA W DEKLARACJACH: Czynności tej nie wykazuje się w deklaracji VAT
Mariusz Nowak
Podstawa prawna: art.5 ust.1 oraz art.8 ust.1 i ust.2a ustawy o VAT.
