Sprzedaż gruntu użytkownikowi wieczystemu

ODPOWIEDŹ

Zgodnie z przepisem art. 32 ust. 1 ustawy z dnia 21. sierpnia 1997r. o gospodarce nieruchomościami (j.t. Dz. U. z 2010r. Nr 102, poz. 651) – dalej ustawa ogn nieruchomość gruntowa oddana w użytkowanie wieczyste może być sprzedana wyłącznie użytkownikowi wieczystemu, z zastrzeżeniem ust. 1a i ust. 3. Na podstawie ust. 2 art. 32 ustawy ogn z dniem zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości wygasa, z mocy prawa, uprzednio ustanowione prawo użytkowania wieczystego. W tym przypadku przepisu art. 241 Kodeksu cywilnego nie stosuje się. Stosownie zaś do postanowień art. 67 ust. 1 ustawy ogn cenę nieruchomości ustala się na podstawie jej wartości. W przypadku jednak gdy Gmina dokonuje sprzedaży nieruchomości jej użytkownikowi wieczystemu zgodnie z art. 69 ustawy ogn na poczet ceny nieruchomości gruntowej zalicza się kwotę równą wartości prawa użytkowania wieczystego tej nieruchomości, określoną według stanu na dzień sprzedaży.

Zgodnie natomiast z przepisem art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11. marca 2004r. o podatkuod towarów i usług (Dz. U. z 2004r. Nr 54, poz. 535 ze zm.) – dalej ustawa o VAT podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. W świetle powyższych regulacji kwotę należną z tytułu sprzedaży stanowi w tym przypadku różnica pomiędzy wartością nieruchomości a wartością prawa użytkowania wieczystego tej nieruchomości.

Na podkreślenie zasługuje fakt, że zgodnie z przepisem art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 5 lipca 2001r. o cenach (Dz. U. Nr 97, poz. 1050 ze zm.) cena jest to wartość wyrażona w jednostkach pieniężnych, którą kupujący jest obowiązany zapłacić przedsiębiorcy za towar lub usługę; w cenie uwzględnia się podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów sprzedaż towaru (usługi) podlega obciążeniu podatkiem od towarów i usług oraz podatkiem akcyzowym. Tak więc zasadniczo w zakresie uzgodnionej ceny zawiera się podatek od towarów i usług (VAT), chyba że strony transakcji w zawartej umowie postanowią inaczej. Jeżeli zatem Gmina określi cenę nieruchomości, to jest różnicę pomiędzy wartością nieruchomości a wartością prawa użytkowania wieczystego tej nieruchomości, bez wskazania, że jest to wartość netto, do której zostanie doliczony VAT, wówczas należy uznać, że jest to cena zawierająca w sobie tenże podatek.

W kontekście omawianej problematyki należy równocześnie zwrócić uwagę na prezentowany przez niektóre organy podatkowe pogląd w przedmiocie opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży prawa własności gruntu dotychczasowemu użytkownikowi wieczystemu. W interpretacji indywidualnej z dnia 14.02.2011r. znak IPPP1-443-1161/10-2/AS Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził, że „(…) art. 7 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, iż przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Okoliczności faktyczne przedmiotowej sprawy świadczą, że przeniesienie prawa do rozporządzania nieruchomością jak właściciel nastąpiło w chwili ustanowienia na rzecz pierwotnych użytkowników – prawa użytkowania wieczystego tej nieruchomości, a więc przed 01 maja 2004 roku. Do ustanowienia tego prawa doszło w okresie obowiązywania ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), na mocy której czynność ustanowienia użytkowania wieczystego nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Obecni użytkownicy wieczyści przedmiotowej nieruchomości nabyli prawo wieczystego użytkowania w roku 2008, a zatem w sensie ekonomicznym nabyli już prawo do dysponowania gruntem jak właściciel. Bez znaczenia w przedmiotowej sytuacji pozostaje fakt, iż obecni użytkownicy wieczyści nabyli prawo użytkowania wieczystego nieruchomości od poprzednich użytkowników wieczystych, bowiem sprzedaż nieruchomości wieczystemu użytkownikowi przez Gminę w trybie przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami stanowi jedynie zmianę tytułu prawnego do nieruchomości, nie wpływa natomiast na „władztwo rzeczy”, które podatnik już uzyskał (w opisanym stanie faktycznym w 2008 roku). Mając powyższe na względzie, sprzedaż przez Gminę przedmiotowej nieruchomości, nie może być traktowana jako ponowna dostawa tej samej nieruchomości, bowiem nie została spełniona dyspozycja art. 7 ust. 1 ustawy, tj. w opisanej transakcji nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Sprzedaż nieruchomości na rzecz obecnych użytkowników wieczystych, będąca w istocie przekształceniem prawa wieczystego użytkowania w prawo własności nieruchomości nie może być traktowana jako sprzedaż tego samego towaru. Reasumując, zamierzona przez Gminę transakcja nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, ani żadnej innej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem towarów i usług i pozostaje poza zakresem ustawy (…).”

Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 17.03.2011r. stwierdził, że „(…) planowana sprzedaż przez Wnioskodawcę przedmiotowej nieruchomości gruntowej nie może być zatem traktowana jako ponowna dostawa tej samej nieruchomości, bowiem nie została spełniona dyspozycja art. 7 ust. 1 ustawy, tj. w opisanej transakcji nie dojdzie do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Sprzedaż nieruchomości na rzecz obecnego użytkownika wieczystego, będąca w istocie przekształceniem prawa wieczystego użytkowania w prawo własności nieruchomości stanowi jedynie zmianę tytułu prawnego do nieruchomości, nie wpływa natomiast na „władztwo rzeczy”, które użytkownik wieczysty już uzyskał przed rokiem 1995 i nie może być traktowana jako sprzedaż tego samego towaru. Reasumując, sprzedaż nieruchomości gruntowej oddanej w użytkowanie wieczyste na rzecz użytkownika wieczystego nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, ani żadnej innej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem towarów i usług i pozostaje poza zakresem ustawy. Kwestia zatem ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług jest bezprzedmiotowa, skoro samo założenie, że sprzedaż nieruchomości gruntowej dotychczasowemu wieczystemu użytkownikowi podlega opodatkowaniu tym podatkiem okazało się nieprawidłowe (…).”

Nie sposób jednak zgodzić się z prezentowanym wyżej przez organy podatkowe stanowiskiem, zgodnie z którym sprzedaż nieruchomości na rzecz obecnego użytkownika wieczystego w trybie ustawy ogn jest przekształceniem prawa wieczystego użytkowania w prawo własności nieruchomości. Zgodnie bowiem z art. 32 ust. 2 ustawy ogn z dniem zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości „wygasa, z mocy prawa, uprzednio ustanowione prawo użytkowania wieczystego”, a więc następuje unicestwienie prawa użytkowania wieczystego, a nie jego przekształcenie. Kwestia przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości jest uregulowana przepisami ustawy z dnia 29 lipca 2005 roku (Dz. U. Nr 175, poz. 1459 ze zmian.) która w tym przypadku nie ma zastosowania. Na podstawie jej art. 3 ust. 1 przekształcenie prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości wymaga wydania decyzji. W przypadku nieruchomości stanowiących własność Skarbu Państwa, w tym również nieruchomości, w stosunku do których prawo własności Skarbu Państwa wykonują inne osoby prawne, decyzję o przekształceniu wydaje starosta. W przypadku zaś nieruchomości stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego decyzję o przekształceniu wydaje wójt, burmistrz, prezydent miasta, zarząd powiatu albo zarząd województwa.

Tak więc jedynie czynność która kwalifikuje się jako przekształcenie prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości w trybie ustawy z dnia 29 lipca 2005 r., dokonana w drodze decyzji administracyjnej wydanej przez organ wykonawczy jednostki samorządu terytorialnego nie stanowi dostawy nieruchomości i nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Reasumując: skoro w omawianym przypadku prawo wieczystego użytkowania wygasło, a następnie doszło między stronami do odrębnej czynności cywilnoprawnej to w mojej ocenie w tej sytuacji mamy do czynienia z dostawą gruntu podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Nadto argumentacja organów podatkowych sprowadzająca się do twierdzenia, że zmiana tytułu prawnego do nieruchomości, która nie wpływa na „władztwo rzeczy”, które użytkownik wieczysty już uzyskał, nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT - jest całkowicie chybiona. Ustawa o VAT dopuszcza bowiem uznanie czynności związanych ze zmianą tytułu prawnego do nieruchomości za opodatkowaną dostawę towarów, co znalazło swój wyraz w przykładowym katalogu czynności zrównanych z dostawą towarów. Przykładem jest ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, którego przekształcenie na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu powoduje uznanie tej czynności za kolejną dostawę opodatkowaną VAT (art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT).

Potwierdzeniem mojego stanowiska jest interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 9.03.2010r. znak IPPP1-443-219/10-2/PR oraz interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 7.04.2009r. znak ILPP1/443-113/09-2/BD.

Marcin Perlikowski

Doradca Podatkowy