Stawka VAT na refakturowane usługi za media

ODPOWIEDŹ

Zasady rozliczenia opłat eksploatacyjnych, które wynikają z zawartej umowy najmu na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług zależą od postanowień zawartych w umowie najmu.

UZASADNIENIE

Zgodnie z art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz. Przy czym oprócz zapłaty czynszu najemca może zostać zobowiązany również do uiszczania świadczeń dodatkowych (art. 670 § 1 Kodeksu cywilnego). Z analizy wskazanych przepisów wynika, że strony umowy tj wynajmujący (w tym przypadku Państwa Spółka) i najmujący mogą zawrzeć umowę w ten sposób, że będzie ona odrębnie regulowała wynagrodzenie za korzystanie z lokalu (czynsz) oraz inne świadczenia dodatkowe/opłaty (np. opłata za udostępnienie mediów). Treść takiej umowy będzie zgodna z obowiązującymi przepisami Kodeksu cywilnego. W omawianym przypadku w odniesieniu do uregulowań zawartych w ustawie o podatku od towarów i usług należałoby stwierdzić, że takie postanowienia umowy (koszty mediów będą rozliczane oddzielnie od usługi najmu) pozwalają na przyjęcie odrębnego rozliczania kwoty czynszu i jednocześnie refakturowania kosztów mediów, którego celem będzie przeniesienie kosztów poniesionych przez wynajmującego na najemcę - podmiot, który faktycznie korzystał z mediów. W powyższym przypadku znajdzie zastosowanie norma wynikająca z przepisu art. 8 ust. 2a ustawy o VAT. Powołany przepis stanowi, że w przypadku gdy podatnik (wynajmujący) działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej (najemca), bierze udział w świadczeniu usług przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył usługę. W konsekwencji wynajmujący winien wystawić refaktury z zastosowaniem odpowiedniej stawki VAT.

Stanowisko takie zaprezentował między innymi WSA w Gdańsku z dnia 9 stycznia 2013 roku (sygn. I SA/Gd 1235/12) orzekając, że: „Jeśli zgodnie z umową najmu strony tej umowy odrębnie rozliczają (fakturują) czynsz z tytułu korzystania z lokalu i opłaty z tytułu mediów, nie ma podstaw do przyjęcia, że wynajmujący świadczy na rzecz najemcy jednolitą usługę najmu. Tym samym nie ma podstaw do wliczania do podstawy opodatkowania usługi najmu, zarówno czynszu jak i dodatkowych świadczeń obejmujących media”.

Również WSA w Łodzi w wyroku z dnia 23 kwietnia 2013 r. sygn. akt I SA/Łd 908/12 wskazał że: „świadczenia odsprzedaży dostawy towarów i świadczenia usług związanych z udostępnieniem mediów, przez skarżącą najemcom lokali nie mogą być uznane za element świadczenia jednolitego, jakim jest świadczenie najmu, jak przyjął to organ w zaskarżonej interpretacji. Błędnie zatem również w wydanej interpretacji uznano, że do podstawy opodatkowania z tytułu najmu należy wliczać nie tylko należny czynsz, ale także należne opłaty z tytułu udostępnienia mediów”.

Należy jednak podkreślić, iż refakturowanie mediów w związku z usługą najmu lokalu budzi wiele kontrowersji. Organy podatkowe konsekwentnie przyjmują, że refakturowanie mediów stanowi świadczenie ściśle związane z usługą podstawową jaką jest najem. Zatem jako jedno nierozerwalne świadczenie winno być opodatkowane stawką właściwą dla świadczenia głównego, którym w tym przypadku jest najem i całość takiego świadczenia powinna być opodatkowana stawką 23% w przypadku lokali użytkowych natomiast zwolniona z opodatkowania w przypadku lokali mieszkalnych. Np. w interpretacji indywidualnej z dnia 26 czerwca 2014 r., sygn. ITPP1/443-378/14/MN - Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy wskazał, że: „(…)w przypadku umowy najmu przedmiotem świadczenia na rzecz najemców jest usługa główna, tj. najem nieruchomości, a koszty dodatkowe, w tym opłaty z tytułu niezbędnych do prawidłowego funkcjonowania lokalu mediów - w omawianym przypadku koszty wody i ścieków - stanowią elementy rachunku kosztów zmierzające do ustalenia kwoty odpłatności za usługę najmu, bowiem z ekonomicznego punktu widzenia dopełniają świadczenie zasadnicze i nie należy ich sztucznie oddzielać od tego świadczenia.”

W związku z istniejącymi wątpliwościami w dniu 22 października 2013 roku Naczelny Sąd Administracyjny postanowił skierować do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej następujące pytania prejudycjalne dotyczące wykładni przepisów prawa unijnego w następującym zakresie:

1. Czy przepisy art. 14 ust. 1, art. 15 ust. 1 i art. 24 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 roku w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (zwanej Dyrektywą 112) należy interpretować w ten sposób, że dochodzi do dostaw przez wynajmującego energii elektrycznej, cieplnej i wody oraz usług wywozu nieczystości na rzecz najemcy lokalu, bezpośrednio zużywającego te towary i usługi, które dostarczane są do tego lokalu przez wyspecjalizowane podmioty trzecie, w sytuacji gdy stroną umów o dostawy tych towarów i świadczenie usług jest wynajmujący przenoszący jedynie koszty ich poniesienia na najemcę lokalu z nich faktycznie korzystającego?

2. W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie pierwsze - czy koszty energii elektrycznej, cieplnej i wody oraz wywozu nieczystości zużytych przez najemcę lokalu powiększają u wynajmującego podstawę opodatkowania (czynsz), o której mowa w art. 73 Dyrektywy 112, z tytułu świadczenia usługi najmu, czy też przedmiotowe dostawy i usługi stanowią świadczenia odrębne od usługi wynajmu lokali?

Reasumując zdaniem naszej redakcji w przypadku gdy kwota czynszu nie obejmuje dostaw wydatków związanych z eksploatacją (np. woda, ścieki), co wynika z zawartych umów najmu Spółka będzie mogła dokonać odsprzedaży usług związanych z udostępnieniem mediów najemcom lokali. Przy czym odsprzedaż ta będzie stanowić odrębne od najmu świadczenie, a w konsekwencji odsprzedaż ta będzie stanowić przedmiot refakturowania z zastosowaniem stawki VAT w wys. 8% z tytułu poboru wody i odprowadzania ścieków.

Biorąc jednak pod uwagę, że organy podatkowe w dalszym ciągu prezentują odmienne stanowisko w stosunku do wyroków sądów i jednocześnie brak orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w zakresie zadanych pytań prejudycjalnych zalecamy o wystąpienie z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej w powyższym zakresie.

Dagmara Kamieńska