Świadczenie odpłatnych usług medycznych przez Szpital a zwolnienie w VAT

Takie stanowisko zajął Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z 12 września 2012 roku nr PT8/033/223/741/SBA/12/PT-713.

 Sytuacja podatnika

Szpital jest samodzielnym publicznym zakładem opieki zdrowotnej utworzonym przez Powiat, wpisanym do rejestru wojewody. Podstawowym zakresem działalności szpitala jest udzielanie świadczeń opieki zdrowotnej osobom objętym powszechnym, obowiązkowym i dobrowolnym ubezpieczeniem zdrowotnym, finansowanym ze środków publicznych. Zgodnie z zapisem statutu Szpital może również udzielać świadczeń medycznych (porady lekarskie, leczenie szpitalne, badania diagnostyczne laboratoryjne, zdjęcia RTG, badania EKG, USG itp.) odpłatnie:

• osobom nieubezpieczonym w rozumieniu ustawy o świadczeniach opieki finansowanych ze środków publicznych,

• na podstawie zlecenia osób fizycznych i prawnych oraz na ich własne życzenie,

• na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych z innymi podmiotami (np. lekarze rodzinni, Komenda Policji, poradnia medycyny pracy).

Szpital świadczy odpłatnie usługi medyczne w zakresie:

• badań diagnostycznych wykonywanych na zlecenie lekarzy rodzinnych dla pacjentów objętych ich opieką. Usługi wykonywane są na podstawie zawartych z lekarzami rodzinnymi umów na realizację badań diagnostycznych;

• porad lekarskich, badań diagnostycznych wykonywanych na podstawie zawartej umowy z Komendą Policji na rzecz zatrzymanych celem wydania opinii o stanie zdrowia zatrzymanego i możliwości osadzenia w areszcie;

• badań diagnostycznych, porad, porad i konsultacji wykonanych na zlecenie poradni medycyny pracy;

• badań diagnostycznych wykonywanych na życzenie pacjenta - bez skierowania lekarza - dla własnej wiedzy lub w związku z podjęciem lub kontynuowaniem leczenia w sektorze prywatnym służby zdrowia,

Jednocześnie Szpital pobiera należności od osób powyżej 18 roku życia (70% miesięcznego dochodu w rozumieniu przepisów o pomocy społecznej) przebywających w zakładzie pielęgnacyjno-opiekuńczym lub na oddziale opiekuńczo-leczniczym, wymagających ze względu na stan zdrowia całodobowych świadczeń pielęgnacyjno-opiekuńczych, a nie wymagających hospitalizacji szpitalnej. Z usług tych korzystają pacjenci posiadający uprawnienia do bezpłatnych świadczeń medycznych w ramach ubezpieczenia zdrowotnego.

W związku z powyższym Szpital zwrócił się do organu podatkowego z zapytaniem, czy w świetle art. 43 ust. 1 pkt 18-19a wyżej wymienione usługi podlegają zwolnieniu, czy też opodatkowaniu 23% stawką podatku VAT.

Odpowiedź Ministra Finansów

Zgodnie z obowiązującym od 1 stycznia 2011 r. art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku od towarów i usług zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane przez zakłady opieki zdrowotnej.

Z uwagi na brak w przepisach ustawy definicji opieki medycznej Minister Finansów odwołał się do przepisów Dyrektywy oraz orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE, z których jednoznacznie wynika, iż zwolnieniu od podatku od towarów i usług podlegają tylko świadczenia, które mają bezpośrednio na celu diagnozę, opiekę lub terapię. W przypadku jedynie hipotetycznego związku świadczenia ze wskazanymi celami, zwolnienie nie przysługuje.

Dokonując analizy obowiązujących przepisów Minister Finansów wskazał, iż wykonanie badań diagnostycznych stanowi integralną część opieki medycznej nad pacjentem, bez której nie może oczywiście być mowy o ochronie, w tym o utrzymaniu bądź przywróceniu dobrego stanu zdrowia osób. Innymi słowy opieka medyczna w rozumieniu zespołu czynności funkcjonalnie związanych stanowi ciąg czynności – których celem jest utrzymanie bądź przywrócenie dobrego stanu zdrowia – obejmujący na wstępie czynności polegające na obserwacji i badaniu, a następnie na diagnozie i leczeniu.

W tym też znaczeniu świadczone przez Szpital badania diagnostyczne na rzecz pacjentów, (te na zlecenie lekarzy rodzinnych, jak i bez skierowania od lekarzy), które w swojej istocie służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia konkretnych osób, zawierają się w pojęciu opieki medycznej w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku od towarów i usług. Nie ma potrzeby określania przez pacjentów wykonujących badania diagnostyczne celu tego badania – czy wykonywane jest ono dla wiedzy pacjenta lub w związku z podjęciem lub kontynuowaniem leczenia w sektorze prywatnym, bowiem wykonywane na rzecz osób fizycznych badania diagnostyczne służą niewątpliwie profilaktyce zdrowia.

Również badania wykonywane na zlecenie Policji w celu określenia stanu zdrowia osób zatrzymanych pod względem istnienia lub braku przeciwwskazań medycznych do zatrzymania i umieszczenia w pomieszczeniu dla zatrzymanych podlegają zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku od towarów i usług. Bowiem celem tych badań jest stwierdzenie, czy stan zdrowia osoby zatrzymanej umożliwia umieszczenie jej w takim pomieszczeniu, w szczególności stwierdzenie, czy umieszczenie osoby zatrzymanej w takim pomieszczeniu nie będzie się wiązało z zagrożeniem jej zdrowia. Badania te mogą również skutkować wystawieniem skierowania do podmiotu leczniczego celem wykonania badań diagnostycznych lub leczenia. Badania zatrzymanych mają więc w przeważającej mierze profilaktyczny charakter, związany z zapobieżeniem ewentualnym negatywnym następstwom pobytu w pomieszczeniu dla osób zatrzymanych z uwagi na aktualny stan ich zdrowia i w kontekście specyficznych warunków pobytu w takim pomieszczeniu. Celem takich badań jest więc ochrona zdrowia osób zatrzymanych.

Odnosząc się do badań diagnostycznych, porad, porad i konsultacji wykonywanych przez Szpital na zlecenie poradni medycyny pracy , których celem jest umożliwienie zapobiegania i wykrywania chorób, a także monitorowanie stanu zdrowia pracowników, zawierają się w pojęciu opieki medycznej w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym podlegają zwolnieniu od podatku na podstawie tego artykułu.

W przypadku usług wykonywanych na rzecz osób powyżej 18 roku życia (70% miesięcznego dochodu w rozumieniu przepisów o pomocy społecznej) przebywających w zakładzie pielęgnacyjno-opiekuńczym lub na oddziale opiekuńczo-leczniczym, wymagających ze względu na stan zdrowia całodobowych świadczeń pielęgnacyjno-opiekuńczych, a niewymagających hospitalizacji szpitalnej Minister Finansów wskazał, iż o ile są to świadczenia mające na celu co najmniej zachowanie stanu zdrowia istniejącego po zakończonej hospitalizacji, lub też służą poprawie stanu zdrowia to stanowią one usługi pomocnicze względem usługi ściśle związanej z opieką szpitalną i medyczną. Przyczyniają się one bowiem bezpośrednio do zachowania osiągniętych rezultatów leczenia szpitalnego.

Zatem ww. usługi wykonywane przez Szpital, będącego w rozumieniu przepisów ustawy o działalności leczniczej podmiotem leczniczym, korzystać mogą ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ww. ustawy. Usługi te bowiem spełniają wymagania umożliwiające skorzystanie ze zwolnienia, tj. są one usługami ściśle związanymi oraz niezbędnymi do świadczenia opieki medycznej, służącymi profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, bowiem przyczyniają się bezpośrednio do zachowania osiągniętych rezultatów leczenia szpitalnego.

Podstawa prawna: art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług.