SZCZEGÓLNE PROCEDURY PRZY DOSTAWIE TOWARÓW

I. Definicje towarów objęte szczególnymi procedurami opodatkowania w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług

Pojęcia poszczególnych towarów definiuje art.120 ust.1 i art.121 ust.1 ustawy o podatku od towarów i usług. Prosimy pamiętać, iż pojęcia te funkcjonują jedynie na potrzeby opodatkowania w szczególnej procedurze, i tak:

• a) dziełami sztuki są:

  • obrazy, kolaże i podobne płyty dekoracyjne, rysunki i pastele, wykonane w całości przez artystę, inne niż plany oraz rysunki dla celów architektonicznych, inżynieryjnych, przemysłowych, handlowych, topograficznych i im podobnych, ręcznie zdobione artykuły wyprodukowane, tkaniny malowane do scenografii teatralnej, tkaniny do wystroju pracowni artystycznych lub im podobnych zastosowań(CN 9701), (PKWiU ex 90.03.13.0),

  • oryginalne sztychy, druki i litografie sporządzone w ograniczonej liczbie egzemplarzy, czarno-białe lub kolorowe, złożone z jednego lub kilku arkuszy, w całości wykonane przez artystę, niezależnie od zastosowanego przez niego procesu lub materiału, z wyłączeniem wszelkich procesów mechanicznych lub fotomechanicznych (CN 9702 00 00), (PKWiU ex 90.03.13.0),

  • oryginalne rzeźby oraz posągi z dowolnego materiału, pod warunkiem że zostały one wykonane w całości przez artystę: odlewy rzeźby, których liczba jest ograniczona do 8 egzemplarzy, a wykonanie było nadzorowane przez artystę lub jego spadkobierców (CN 9703 00 00), (PKWiU ex 90.03.13.0),

  • gobeliny (CN 5805 00 00), (PKWiU ex 13.92.16.0 ) oraz tkaniny ścienne (CN 6304), (PKWiU ex 13.92.16.0) wykonane ręcznie na podstawie oryginalnych wzorów dostarczonych przez artystę, pod warunkiem że ich liczba jest ograniczona do 8 egzemplarzy,

  • fotografie wykonane przez artystę opublikowane przez niego lub pod jego nadzorem, podpisane i ponumerowane, ograniczone do 30 egzemplarzy we wszystkich rozmiarach oraz oprawach;

• b) przedmiotami kolekcjonerskimi są:

  • znaczki pocztowe lub skarbowe, stemple pocztowe, koperty pierwszego obiegu, ostemplowane materiały piśmienne i im podobne, ofrankowane, a jeżeli nieofrankowane, to uznane za nieważne i nieprzeznaczone do użytku jako ważne środki płatnicze (CN 9704 00 00),

  • kolekcje oraz przedmioty kolekcjonerskie o wartości zoologicznej, botanicznej, mineralogicznej, anatomicznej, historycznej, archeologicznej, paleontologicznej, etnograficznej lub numizmatycznej (CN 9705 00 00), a także przedmioty kolekcjonerskie, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7;

• c) antykami są przedmioty, inne niż wymienione w pkt a i b, których wiek przekracza 100 lat (CN 9706 00 00);

• d) towarami używanymi są ruchome dobra materialne nadające się do dalszego użytku w ich aktualnym stanie lub po naprawie, inne niż określone w pkt a-c oraz inne niż metale szlachetne lub kamienie szlachetne (CN 7102, 7103, 7106, 7108, 7110, 7112), (PKWiU 24.41.10.0, 24.41.20.0, ex 24.41.30.0, ex 32.12.11.0, ex 32.12.12.0 i 38.11.58.0);

• e) złoto inwestycyjne to:

  • złoto w postaci sztabek lub płytek o próbie co najmniej 995 tysięcznych oraz złoto reprezentowane przez papiery wartościowe;

  • złote monety, które spełniają łącznie następujące warunki:

    • posiadają próbę co najmniej 900 tysięcznych,

    • zostały wybite po roku 1800,

    • są lub były obowiązującym środkiem płatniczym w kraju pochodzenia,

    • są sprzedawane po cenie, która nie przekracza o więcej niż 80% wartości rynkowej złota zawartego w monecie.

Złote monety wymienione w spisie ogłaszanym co roku w serii C Dziennika Urzędowego Unii Europejskiej spełniają warunki określone w ust. 1 pkt 2 przez cały rok obowiązywania spisu.

Prosimy pamiętać, iż złotych monet, o których mowa powyżej, nie traktuje się jako przedmiotów kolekcjonerskich o wartości numizmatycznej (art.121 ust.3 ustawy o VAT).

II. Szczególne procedury opodatkowania

1. Towary używane, dzieła sztuki, przedmioty kolekcjonerskie i antyki

1.1. Procedura marży – zasada ogólna

Wybranie opodatkowania metodą marży bądź na zasadach ogólnych przy rozliczaniu dostawy ww. towarów jest decyzją podatnika. Podatnik sam musi zadecydować jaką metodę rozliczenia wybrać. Od wybranej metody uzależnione jest bowiem późniejsze rozliczanie podatku naliczonego i należnego.

W przypadku podatnika wykonującego czynności polegające na dostawie towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich lub antyków nabytych uprzednio przez tego podatnika dla celów prowadzonej działalności w celu odprzedaży, podstawą opodatkowania podatkiem jest marża stanowiąca różnicę między całkowitą kwotą, którą ma zapłacić nabywca towaru, a kwotą nabycia, pomniejszona o kwotę podatku (art. 120 ust.4 ustawy o VAT).

W procedurze marży specyficznym aspektem jest sposób ustalania podstawy opodatkowania. Podatek VAT jest bowiem naliczany od różnicy pomiędzy całkowitą kwotą, którą płaci nabywca towaru, a kwotą nabycia tego towaru pomniejszoną o kwotę podatku - zgodnie z art. 120 ust. 4 ustawy o VAT. Tę właśnie różnicę określa się mianem marży.

Marża - różnica pomiędzy ceną sprzedaży towaru, a jego ceną nabycia

Ustawodawca w art.120 ust.1 pkt 5 i 6 ustawy o VAT zdefiniował także kwotę sprzedaży i kwotę nabycia, i tak:

• kwota sprzedaży to całkowita kwota, którą podatnik otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów od nabywcy lub osoby trzeciej, wliczając w to otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty bezpośrednio związane z tą dostawą, podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze oraz koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, którymi podatnik obciąża nabywcę, z wyłączeniem kwot, o których mowa w art. 29a ust. 7;

• kwota nabycia rozumie się wszystkie składniki wynagrodzenia, o których mowa w pkt 5, które dostawca towarów otrzymał lub ma otrzymać od podatnika.

Ponadto należy pamiętać, iż przez:

• łączną wartość dostaw rozumie się sumę poszczególnych kwot sprzedaży, a przez

• łączną wartość nabyć rozumie się sumę poszczególnych kwot nabycia (art.120 ust.7 i 8 ustawy o VAT).

1.2. Marża jako różnica pomiędzy łączną wartością dostaw a łączną wartością nabyć

Jeżeli rodzaj poszczególnych przedmiotów kolekcjonerskich lub specyfika ich dostaw czyni skomplikowanym lub niemożliwym określenie marży zgodnie z ust. 4, podatnik może, za zgodą naczelnika urzędu skarbowego, obliczać marżę jako różnicę pomiędzy łączną wartością dostaw a łączną wartością nabyć określonego rodzaju przedmiotów kolekcjonerskich w okresie rozliczeniowym (art.120 ust.5 ustawy o VAT).

Natomiast jeśli łączna wartość nabyć określonego rodzaju przedmiotów kolekcjonerskich jest w okresie rozliczeniowym wyższa od łącznej wartości dostaw takich przedmiotów, różnica ta podwyższa łączną wartość nabyć przedmiotów kolekcjonerskich w następnym okresie rozliczeniowym (art.120 ust.7 ustawy o VAT).

Wybór omawianego sposobu obliczana marży zobowiązuje podatnika do stosowania takiego sposobu obliczania marży od określonych przedmiotów kolekcjonerskich do końca okresu, o którym mowa w ust. 13 tj. przez okres 2 lat, licząc od końca miesiąca, w którym podatnik zawiadomił naczelnika urzędu skarbowego (art.120 ust.8 ustawy o VAT).

Prosimy pamiętać, iż w przypadku gdy różnica, o której mowa w powołanym ust.7, utrzymuje się przez okres 12 miesięcy, to podatnik traci prawo do obliczania marży zgodnie z ust. 5. Podatnik może ubiegać się ponownie o skorzystanie z obliczania marży zgodnie z ust. 5 po upływie roku od utraty tego prawa, licząc od końca miesiąca, w którym utracił prawo do rozliczania tą metodą (art.120 ust.9 ustawy o VAT).

1.3. Procedura marży tylko dla towarów nabytych od określonych sprzedawców

Należy pamiętać, iż szczególną procedurę opodatkowania marży stosują co do zasady podatnicy nabywający dzieła sztuki od ściśle określonego grona osób, tj. niemających obowiązku naliczenia podatku należnego w transakcjach kupna-sprzedaży lub niewykazujących go zgodnie z przepisami w wystawianych fakturach, czyli stosujących procedurę VAT marża. Omawiana procedura – zgodnie z art.120 ust.10 ustawy o VAT - dotyczy dostawy ww. towarów, które podatnik nabył od:

1. osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, niebędącej podatnikiem, o którym mowa w art. 15, lub niebędącej podatnikiem podatku od wartości dodanej;

2. podatników, o których mowa w art. 15, jeżeli dostawa tych towarów była zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113;

3. podatników, jeżeli dostawa tych towarów była opodatkowana zgodnie z ust. 4 i 5;

4. podatników podatku od wartości dodanej, jeżeli dostawa tych towarów była zwolniona od podatku na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w art.43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113;

5. podatników podatku od wartości dodanej, jeżeli dostawa tych towarów była opodatkowana podatkiem od wartości dodanej na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w ust. 4 i 5, a nabywca posiada dokumenty jednoznacznie potwierdzające nabycie towarów na tych zasadach.

W omawianym przypadku istotny jest także zapis art.120 ust. 11 ustawy o VAT, który pozwala na zastosowanie szczególnej procedury opodatkowania VAT także w przypadku dostaw:

• dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich lub antyków uprzednio importowanych przez podatnika,

• dzieł sztuki nabytych od ich twórców lub spadkobierców twórców,

• dzieł sztuki nabytych od podatnika, o którym mowa w art. 15, innego niż wymieniony w ust.4 i 5, które podlegały opodatkowaniu podatkiem według stawki 7% VAT.

PAMIĘTAJ: Dla opodatkowania dostawy towarów używanych w procedurze VAT marża istotny jest rodzaj towaru, który może zostać objęty tą procedurą, a także to, od kogo ten towar został kupiony. Zastosowanie tej procedury wymaga, aby towary używane były nabyte przez dokonującego ich dostawy w ramach prowadzonej działalności w celu dalszej odsprzedaży, przy czym towary te powinny zostać nabyte od podmiotów wymienionych w ww. art. 120 ust. 10 ustawy o VAT.

Przykład 1

Podatnik „A” prowadzi sprzedaż samochodów w systemie VAT marża. Kupił dwa auta w Niemczech u podatnika VAT-UE - rozliczył nabycie wewnątrzwspólnotowe. „A” nie ma możliwości zastosowania procedury VAT-marża przy sprzedaży przedmiotowych pojazdów, bowiem dokonał rozliczenia wewnątrzwspólnotowego nabytych pojazdów, co oznacza, że pojazdy nie zostały zakupione na zasadzie opodatkowania marży, ani ich wcześniejsza dostawa do Polski nie korzystała ze zwolnienia podmiotowego lub przedmiotowego (towar nie był pozbawiony prawa do odliczenia VAT naliczonego przy jego nabyciu).

Przykład 2

Podatnik „B” zakupił w maju 2007 roku samochód osobowy na fakturę VAT-marża w komisie na potrzeby prowadzonej jednoosobowo działalności gospodarczej, wprowadzając do ewidencji środków trwałych. W chwili zakupu „B” nie zakładał jego zbycia. „B” nie będzie miał prawa do zastosowania szczególnej procedury opodatkowania przy sprzedaży przedmiotowego samochodu, ponieważ nie zostały spełnione wszystkie przesłanki pozwalające na jej zastosowanie. Mimo, iż pojazd spełnia definicję towaru używanego, a zakupu dokonano na fakturę VAT marża, to wskazany samochód osobowy został wprowadzony do ewidencji środków trwałych firmy, był używany do celów służbowych oraz prywatnych, a w chwili zakupu „B” nie zakładał jego zbycia (nie był on zakupiony celem odsprzedaży).

Przykład 3

W czerwcu 2013 roku „C” nabył samochód osobowy, na który wystawiono fakturę VAT marża. W momencie zakupu „C” założył, iż po dłuższym okresie użytkowania dokona sprzedaży tego samochodu. Przy zakupie „C” nie przysługiwało odliczenie kwoty podatku naliczonego. Samochód ten stanowił w firmie środek trwały. W marcu 2016 roku „C” zamierza sprzedać samochód. „C” będzie miał prawo do zastosowania szczególnej procedury VAT marża, bowiem samochód został nabyty w systemie VAT marża, w celu dalszej odprzedaży, jako towar używany w rozumieniu art. 120 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, od podmiotu wymienionego w art. 120 ust. 10 pkt 5 ww. ustawy.

1.4. Ewidencja VAT

Jeżeli podatnik zajmujący się dostawą towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich i antyków, stosuje zarówno procedury szczególne rozliczania VAT, jak i zasady ogólne, wówczas ma obowiązek prowadzenia pełnej ewidencji dla potrzeb VAT, o której mowa w art. 109 ust. 3, z uwzględnieniem podziału w zależności od sposobu opodatkowania; w odniesieniu do dostawy, o której mowa w ust.4 i 5, ewidencja musi zawierać w szczególności kwoty nabycia towarów niezbędne do określenia kwoty marży, o której mowa w tych przepisach (art.120 ust.15 ustawy o VAT).

Dla wyliczenia podatku VAT można prowadzić dodatkową ewidencję z której będą wynikać cena nabycia, cena sprzedaży, marża brutto, marża netto i podatek należny wyliczony od marży brutto.

Podatek VAT wyliczany jest w następujący sposób:

• Cena sprzedaży – cena nabycia = Marża brutto

• Marża brutto x 100/123 (lub x 100/108 przy stawce 8%) = Marża netto

• Marża brutto – marża netto = Podatek VAT

Przykład 4

Podatnik „D” prowadzi komis samochodowy. „D” zakupił od osoby fizycznej używany samochód osobowy za kwotę 15.000 zł. Następnie sprzedał samochód za kwotę 20.000 zł wystawiając fakturę VAT marża. W tym przypadku:

• wysokość marży: 20.000zł – 15.000zł = 5.000 zł

• marża netto (zysk) 5.000: 1,23 (lub 5.000 x 100 / 123) = 4.065,04 zł

• podatek VAT od marży brutto: 5.000zł – 4.065,04 = 934,96 zł

Zatem „D” od tej transakcji będzie musiał odprowadzić do Urzędu Skarbowego VAT w wysokości 934,96 zł.

1.5. Stawka VAT

Dla podatnika, którego przedmiotem działalności jest obrót towarami używanymi, dziełami sztuki, przedmiotami kolekcjonerskimi i antykami obowiązuje stawka 23% (art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy).

Obniżoną stawkę podatku 8% stosuje się do importu dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich oraz antyków. Obniżoną stawkę podatku stosuje się również w przypadku:

1. dostawy dzieł sztuki dokonywanej:

   • przez ich twórcę lub spadkobiercę twórcy,

   • okazjonalnie przez podatnika innego niż podatnik, o którym mowa w ust. 4 i 5, którego działalność jest opodatkowana, w przypadku gdy dzieła sztuki zostały osobiście przywiezione przez podatnika lub zostały przez niego nabyte od ich twórcy lub spadkobiercy twórcy, lub też w przypadku gdy uprawniają go one do pełnego odliczenia podatku;

2. wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, jeżeli dokonującym dostawy, w wyniku której ma miejsce wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, jest podatnik podatku od wartości dodanej, do którego miałyby zastosowanie przepisy pkt 1 (art. 120 ust. 2 i 3 w związku z art. 146a pkt 2 ustawy).

1.6. Kasa fiskalna

Obowiązek zakupu kasy fiskalnej i ewidencjonowania za jej pomocą obrotu uzyskanego ze sprzedaży przy zastosowaniu procedury marży powstaje na takich samych zasadach jak w przypadku sprzedaży innych towarów. Zatem podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących (art.111 ust.1 ustawy o VAT).

Ustawodawca określił także jak taką sprzedaż na kasie prawidłowo ewidencjonować. Zgodnie bowiem z § 6 ust.1 pkt 6 obowiązującego rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie kas rejestrujących, podatnicy prowadząc ewidencją za pomocą takich urządzeń, przyporządkowują dowolną wolną literę, z wyjątkiem litery „A”, wartości 0% (tzw. zero techniczne) w przypadku sprzedaży opodatkowanej, o której mowa w art. 119 ust. 1 lub art. 120 ust. 4 ustawy. Przyporządkowanie odpowiedniej litery dla tego rodzaju sprzedaży odnotowuje serwisant w książce kasy.

1.7. Faktura

Na mocy art.106e ust.3 ustawy o VAT, w przypadku dostawy towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich i antyków, dla których podstawę opodatkowania stanowi zgodnie z art. 120 ust. 4 i 5 marża, faktura - w zakresie danych określonych w ust. 1 pkt 1-17 - powinna zawierać wyłącznie dane określone w ust. 1 pkt 1-8 i 15-17, a także odpowiednio wyrazy „procedura marży - towary używane”, „procedura marży - dzieła sztuki” lub „procedura marży - przedmioty kolekcjonerskie i antyki”.

Zatem faktura VAT marża powinna zawierać:

1. datę wystawienia;

2. kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;

3. imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;

4. numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. a;

5. numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. b;

6. datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury;

7. nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;

8. miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;

9. kwotę należności ogółem;

10. w przypadku dostawy towarów lub świadczenia usług, w odniesieniu do których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 1 lub art. 21 ust. 1 - wyrazy „metoda kasowa”;

11. w przypadku faktur, o których mowa w art. 106d ust. 1 - wyraz „samofakturowanie”;

PAMIĘTAJ: Obowiązek wystawienia faktury spoczywa na podatniku VAT w przypadku:

• dokonania dostawy towaru lub wyświadczenia usługi na rzecz innego podatnika, także podatnika spoza kraju, lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem,

• dokonania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz sprzedaży wysyłkowej (tj. sprzedaży wysyłkowej do innego kraju UE, do państwa trzeciego lub z innego kraju UE, z państwa trzeciego do Polski) na rzecz niepodatnika – czyli osoby fizycznej nie prowadzącej działalności gospodarczej,

• otrzymania zapłaty lub części zapłaty (zaliczki) przed dostawą towaru lub przed wykonaniem usługi.

1.8. Odliczenie VAT

Wybór szczególnej procedury opodatkowania wyłącza możliwość odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów. Zgodnie bowiem z art.120 ust.17 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim podatnik dokonuje dostaw towarów opodatkowanych zgodnie z ust. 4 i 5, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez tego podatnika:

1. dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich i antyków przez niego importowanych;

2. dzieł sztuki nabytych od ich twórców lub spadkobierców twórców;

3. dzieł sztuki nabytych od podatnika niebędącego podatnikiem, o którym mowa w ust. 4 i 5.

Powołanego przepisu nie stosuje się w sytuacji, gdy dostawa towarów podlega opodatkowaniu podatkiem na zasadach innych niż marża (art.120 ust.18 ustawy o VAT). Prosimy także pamiętać, iż obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich i antyków, jeżeli podlegały opodatkowaniu na zasadzie marży (art.120 ust.19 ustawy o VAT).

WAŻNE: Procedury marży nie stosuje się do nowych środków transportu będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów (art. 120 ust. 21 ustawy).

2. Złoto inwestycyjne

2.1. Zwolnienie od VAT

Sprzedaż złota inwestycyjnego korzysta ze zwolnienia od podatku na mocy art.122 ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z brzmieniem powołanego przepisu zwalnia się od podatku dostawę, wewnątrzwspólnotowe nabycie i import złota inwestycyjnego, w tym również złota inwestycyjnego reprezentowanego przez certyfikaty na złoto asygnowane lub nieasygnowane, lub złota, którym prowadzony jest obrót na rachunkach złota, oraz w szczególności pożyczki w złocie i operacje typu swap w złocie, z którymi wiąże się prawo własności lub roszczenie w odniesieniu do złota inwestycyjnego, a także transakcje dotyczące złota inwestycyjnego związane z kontraktami typu futures i forward, powodujące przeniesienie prawa własności lub roszczenia w odniesieniu do złota inwestycyjnego.

Zwolnienie od VAT stosuje się także odpowiednio do usług świadczonych przez agentów działających w imieniu i na rzecz innych osób, pośredniczących w dostawie złota inwestycyjnego dla swojego zleceniodawcy (art.122 ust.2 ustawy o VAT).

Przykład 5

Podatnik „E” prowadzi sprzedaż różnych monet kolekcjonerskich i numizmatów. Bez względu na formę sprzedaży (odrębnie czy w zestawie):

1. dostawa złotych monet kolekcjonerskich i numizmatów spełniających warunki kwalifikujące je do złota inwestycyjnego w rozumieniu art.121 ustawy o VAT jest zwolniona od podatku VAT,

2. dla dostawy złotych monet kolekcjonerskich i numizmatów niespełniających warunków kwalifikujących je do złota inwestycyjnego w rozumieniu art.121 ustawy o VAT, srebrnych monet kolekcjonerskich, banknotów kolekcjonerskich stawka podatku VAT powinna wynosić 23%,

3. moneta powszechnego obiegu np. o nominale 2 zł, będzie podlegała zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art.43 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT, który to zwalnia od podatku dostawę, łącznie z pośrednictwem, dotyczącą walut, banknotów i monet używanych jako prawny środek płatniczy.

2.2. Rezygnacja ze zwolnienia od VAT

Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia, o którym mowa w w/cyt. art 122, co wynika z art.123 ust.1 i ust.2 ustawy o VAT, jeżeli:

1. wytwarza złoto inwestycyjne lub przetwarza złoto innego rodzaju na złoto inwestycyjne, a dostawa jest dokonywana dla innego podatnika, lub

2. w zakresie prowadzonego przedsiębiorstwa dokonuje dostawy złota w celach przemysłowych, a dostawa dotyczy złota inwestycyjnego, o którym mowa w art.121 ust. 1 pkt 1, i jest dokonywana dla innego podatnika.

PAMIĘTAJ: O zamiarze rezygnacji ze zwolnienia należy zawiadomić na piśmie naczelnika urzędu skarbowego przed początkiem miesiąca, w którym taka rezygnacja następuje, z tym że w przypadku podatników rozpoczynających wykonywanie czynności, o których mowa w art.122, w ciągu roku podatkowego - przed dniem wykonania pierwszej z tych czynności (art.123 ust.3 ustawy o VAT).

2.3. Odliczenie VAT

Podatnik, który wykonuje czynności zwolnione z opodatkowania, co do zasady pozbawiony jest prawa odliczenia VAT naliczonego od nabycia towarów i usług związanych z tymi czynnościami. Zgodnie bowiem z ogólną zasadą VAT wyrażoną w art.86 ust.1 ustawy o VAT, odliczenie podatku naliczonego od nabytych towarów i usług możliwe jest w zakresie, w jakim są one związane z czynnościami opodatkowanymi. Przy dostawie złota inwestycyjnego jest jednak inaczej, co wskazuje na szczególny charakter procedury rozliczenia tych dostaw.

Dostawa złota, które spełnia podane wyżej parametry, korzysta ze zwolnienia z VAT. Mimo tego zwolnienia, w obrocie złotem inwestycyjnym podatnik ma prawo do odliczenia VAT naliczonego. Bowiem na mocy art.124 ust.1 ustawy o VAT, podatnik wykonujący czynności zwolnione od podatku na podstawie powołanego powyżej art.122 ust. 1 ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego:

1. od nabycia złota inwestycyjnego od podatnika, o którym mowa w art. 123 ust. 1;

2. od nabycia, w tym również wewnątrzwspólnotowego, lub importu złota innego niż złoto inwestycyjne, jeżeli to złoto jest następnie przekształcone w złoto inwestycyjne przez tego podatnika lub na jego rzecz;

3. od nabycia usług polegających na zmianie postaci, masy lub próby złota, w tym złota inwestycyjnego.

Natomiast podatnik zwolniony od podatku na podstawie art.122 ust. 1, który wytwarza złoto inwestycyjne lub przetwarza złoto w złoto inwestycyjne, ma prawo do odliczenia od kwoty podatku należnego kwotę podatku naliczonego od nabycia, w tym również wewnątrzwspólnotowego, lub importu towarów lub usług, związanych z wytworzeniem lub przetworzeniem tego złota (art.124 ust.2 ustawy o VAT).

Prosimy pamiętać, iż w omawianym przypadku przepis art.86 ust. 2 stosuje się odpowiednio (art.124 ust.3 ustawy o VAT). Co oznacza, iż w tym przypadku kwotę podatku naliczonego stanowi:

1. suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

   • nabycia towarów i usług,

   • dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi;

2. w przypadku importu towarów - kwota podatku:

   • wynikająca z otrzymanego dokumentu celnego,

   • należnego, w przypadku, o którym mowa w art. 33a,

   • wynikająca z deklaracji importowej, w przypadku, o którym mowa w art. 33b;

3. zryczałtowany zwrot podatku, o którym mowa w art. 116 ust. 6;

4. kwota podatku należnego z tytułu:

   • świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 lub 8 podatnikiem jest ich usługobiorca,

   • dostawy towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 lub 7 podatnikiem jest ich nabywca,

   • wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 9,

   • wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 11;

5. różnica podatku, o której mowa w art. 30c ust. 2 i art. 37.

2.4. Ewidencja

Podatnicy dokonujący dostaw złota inwestycyjnego są obowiązani prowadzić pełną ewidencję VAT tj. taką jaką prowadzą inni podatnicy. Ewidencja ta powinna zawierać: kwoty określone w art.90 (kwoty podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego), dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokość podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżające kwotę podatku należnego oraz kwotę podatku podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu oraz inne dane służące do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej. 

Prosimy pamiętać, iż oprócz wyżej wskazanych elementów wymaganych dla ogólnych ewidencji, ewidencja powinna zawierać dodatkowo także dane dotyczące nabywcy, które umożliwiają jego identyfikację (art.125 ustawy o VAT).

Podanie tych danych jest obowiązkowe zarówno w przypadku, gdy sprzedawca wystawia nabywcy złota inwestycyjnego fakturę zawierającą dane klienta, czyli w przypadku sprzedaży na rzecz podatników VAT, jak i w sytuacji gdy dostawa jest ewidencjonowana jedynie za pomocą kasy fiskalnej i była udokumentowana tylko paragonem, czyli w przypadku sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności.

2.5. Dokumentacja sprzedaży

Sprzedaż złota inwestycyjnego przez czynnego podatnika VAT dokumentowana jest na zasadach ogólnych.

W przypadku sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, to transakcja dokumentowana jest paragonem fiskalnym, chyba że nabywca zażąda wystawienia faktury. Zatem taka sprzedaż będzie podlegała obowiązkowi rejestrowania w kasie fiskalnej, stosownie do art.111 ust.1 ustawy o VAT. Zaewidencjonowaniu na kasie fiskalnej będzie podlegała cała wartość sprzedaży, tj. cała kwota należna, jaką podatnik uzyska ze sprzedaży.

Jeżeli natomiast nabywcą jest podmiot prowadzący działalność gospodarczą, to sprzedawca ma obowiązek udokumentowania dostawy fakturą. Na fakturze należy wskazać nazwę towaru tak, aby możliwe było przyporządkowanie temu towarowi odpowiedniej stawki VAT lub zwolnienia. Towar, będący przedmiotem dostawy, może więc zostać określony np. jako „złoto inwestycyjne”, czy też „sztabki złote próby 999”.

Jan Falkowski

Podstawa prawna: art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1, art.86 ust. 1 i ust.2, art.106e ust.3, art.111 ust.1, art.120, art.121, art.122-125 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podarku od towarów i usług, §6 ust. 1 pkt 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 marca 2013 rokuw sprawie kas rejestrujących.