VAT od kosztów przesyłki

ODPOWIEDŹ

Koszty przesyłki ponoszone w związku ze sprzedażą towarów należy uznać za świadczenie kompleksowe. Zwiększają one podstawę opodatkowania i podlegają opodatkowaniu według stawki właściwej dla sprzedawanego towaru. W sytuacji, gdy sprzedaż produktów objęta jest różnymi stawkami podatku, koszty przesyłki powinny być przyporządkowane proporcjonalnie do wartości towarów opodatkowanych poszczególnymi stawkami.

UZASADNIENIE

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust.1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez świadczenie usług, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

• przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

• zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

• świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z opisu sprawy wynika, że Podatnik prowadzi działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży towarów również drogą wysyłkową. Zamówione przez klienta produkty są wysyłane prawdopodobnie za pośrednictwem poczty lub kurierem. Można domniemać, iż poza należnością za towar pobierane są od klienta środki pieniężne na pokrycie kosztów wysyłki towaru.

Wątpliwości budzi kwestia rozliczania VAT od kosztów przesyłki i sposobu ich opodatkowania. Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Podstawa opodatkowania zgodnie z art. 29a ust. 6 ustawy obejmuje:

• podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

• koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Powyższy przepis wskazuje min. na koszty dodatkowe, które nawet jeśli są odrębnie pobierane (odrębnie rozliczane) między stronami czynności podstawowej (dostawy towarów czy też świadczenia usług), wchodzą do podstawy opodatkowania dla czynności podstawowej (i powinny być łącznie z nią opodatkowane).

W myśl tych przepisów koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy wchodzą do podstawy opodatkowania dla danej czynności podstawowej. Zatem, artykuł ten jako regułę (a nie wyjątek) uznaje doliczanie kosztów dodatkowych do podstawy opodatkowania czynności podstawowej. Tylko przykładowo wskazuje on na rodzaje kosztów, jakie są wliczane do podstawy opodatkowania czynności podstawowej. Z jednej strony oznacza to, że także inne koszty dodatkowe mogą być wliczane do podstawy opodatkowania czynności podstawowej. Z drugiej natomiast strony należy pamiętać, że powyższe świadczenia - o kosztach których przykładowo stanowi przepis - w niektórych sytuacjach mogą być potraktowane jako odrębne świadczenia.

Z kolei za koszty dodatkowe należy uznać wszelkie opłaty i należności, formalnie odrębne od ceny świadczenia głównego (podstawowego), jednakże w istocie składające się na zapłatę za świadczenie zapewniane w ramach wykonywania świadczenia podstawowego. Koszty dodatkowe będą wartością tych wszystkich świadczeń dodatkowych, które nie stanowią samoistnego świadczenia (przedmiotu opodatkowania), lecz są elementami świadczenia złożonego (kompleksowego).

Przepis art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi odpowiednik art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Stosownie do art. 73 powołanej Dyrektywy, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Zapis art. 73 Dyrektywy jak i art. 29a ust. 1 ustawy o VAT posługuje się pojęciem zapłaty, którą dostawca lub świadczący usługę otrzymał lub ma otrzymać.

Zgodnie z art. 78 Dyrektywy, podstawa opodatkowania obejmuje również podatki, cła, opłaty i inne należności, z wyjątkiem samego VAT. Zgodnie z tym samym przepisem, podstawa opodatkowania obejmuje koszty dodatkowe, takie jak koszty prowizji, opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dostawcę lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy. Państwa Członkowskie mogą uznać za dodatkowe koszty wydatki będące przedmiotem odrębnej umowy.

Z tych regulacji wynika, że w przypadku dostawy towarów za podstawę opodatkowania należy uznać całość świadczenia pieniężnego (bądź dokonywanego w innej dopuszczalnej prawem formie) pobieranego od nabywcy. Oznacza to, że do podstawy opodatkowania należy wliczyć pobieraną przez zbywcę wartość (cenę) towarów, a także wszystkie inne elementy zapłaty, będące częściami składowymi świadczenia zasadniczego (tj. dostawy towarów). Dotyczy to wyłącznie kosztów, które zwiększają kwotę zapłaty należną z tytułu konkretnej transakcji, tj. konkretnej dostawy towarów lub konkretnej usługi.

Zatem w opisanej sprawie koszty przesyłki które Czytelnik dolicza do sprzedaży towarów nie stanowią samodzielnej usługi świadczonej przez Podatnika, jak też przez inny podmiot (operatora pocztowego/kuriera), lecz są to koszty dodatkowe podstawowej czynności, jaką jest wysyłkowa sprzedaż towarów. Koszty dodatkowe, między innymi koszty przesyłki, są jednym z poniesionych kosztów związanych ze świadczeniem głównym, które w efekcie kształtują kwotę zapłaty ostatecznie otrzymaną od nabywcy. Tym samym, sprzedaż towarów i usługę przesyłki uznać należy za usługę kompleksową, gdzie podstawę opodatkowania stanowi łączna wartość towarów wraz z kosztami przesyłki.

Trzeba także zauważyć, że odrębne potraktowanie dodatkowych kosztów stanowiących usługi pomocnicze stanowiłoby sztuczne dzielenie świadczenia zasadniczego. Podobne stanowisko wyraża Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, który m.in. w orzeczeniu z dnia 25 lutego 1999r. w sprawie Card Protection Plan Ltd v Commissioners of Customs and Excise (C -349/96), rozstrzygnął kwestię, czy świadczenie usług obejmujące kilka części składowych należy traktować jako pojedyncze świadczenie, czy też jako dwa lub więcej świadczeń.

Zdaniem TSUE, pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej.

Zatem w analizowanej sprawie koszty dodatkowe jakimi są koszty przesyłki (pocztowej lub kurierskiej), stanowić będą świadczenie pomocnicze do świadczenia głównego jakim jest dostawa towaru zamówionego min. przez Internet. Zamawiający oczekuje otrzymać zamówiony towar zatem przesyłkę towaru należy traktować jako element niezbędny do zrealizowania świadczenia jakim jest dostawa towaru do miejsca wskazanego przez klienta. Zatem, koszty wysyłki ponoszone w związku ze sprzedażą konkretnych towarów winny być opodatkowane według stawki podatkowej właściwej dla sprzedawanego towaru. Jeżeli dostawa dotyczy towarów opodatkowanych według różnych stawek, to koszty przesyłki powinny być przyporządkowane proporcjonalnie do wartości towarów opodatkowanych poszczególnymi stawkami.

Stanowisko to potwierdza interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 11 kwietnia 2016 roku nr IPPP1/4512-81/16-7/RK.

Paulina Pawluk

Podstawa prawna: art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 8 ust.1, art. 29a ust. 1 i 6 ustawy o VAT, art. 73 i art. 78 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 roku w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej.