Warunki uznania za dostawę towarów sprzedaży gotowych do spożycia posiłków oraz zastosowania właściwej stawki podatku VAT przy ich sprzedaży

Takie stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej nr IPPP2/443-1001/12-2/KG z dnia 11 grudnia 2012 roku.  

Sytuacja podatnika

Spółka w ramach działalności gospodarczej prowadzi sprzedaż gotowych do spożycia posiłków, takich m.in. jak świeże sałatki, kanapki, zupy, tarty oraz desery. Działalność ta jest prowadzona przez sieć lokali. W niektórych lokalach prowadzona jest również sprzedaż posiłków zamawianych telefonicznie z dostawą do klienta.

Sałatki, desery oraz kanapki są przygotowywane na miejscu, tzn. w lokalu Spółki z przygotowanych wcześniej składników, które są gotowe do spożycia bez dodatkowej obróbki gastronomicznej. Klient w zależności od życzenia, może wybrać sałatkę lub kanapkę z menu lub stworzyć własną kompozycję, jednak tylko w granicach dostępnych na miejscu składników. W przypadku zamówienia sałatki lub deseru, sprzedawca, w oparciu o wybór klienta, umieszcza jej składniki w plastikowym pojemniku. W przypadku zamówienia kanapki, po przygotowaniu przez sprzedawcę jest ona podgrzewana w tzw. kontaktgrillach. Natomiast tarty oraz zupy są już wcześniej przygotowane i gotowe do spożycia. Tarty przed ich wydaniem klientowi są jedynie podgrzewane. Z kolei zupy po ich zamówieniu przez klienta są nalewane do plastikowych pojemników ze specjalnych kociołków zapewniających ich odpowiednią temperaturę.

Przygotowany w opisany wyżej sposób posiłek lub deser jest gotowy do wzięcia na wynos przez klienta. Alternatywnie, klient może spożyć posiłek lub deser w lokalu, który jest przystosowany do konsumpcji w ten sposób, że posiada infrastrukturę w postaci stolików i krzeseł, a w przypadku lokali znajdujących się w tzw. „food court”, są to stoliki i krzesła należące do centrum handlowego. Co do zasady, ostatecznie to klient decyduje, czy spożyje posiłek przy stoliku, czy też poza lokalem Spółki. Zakres wykonywanych przez pracowników Spółki czynności w obu przypadkach niczym od siebie się nie różni. Należy również zaznaczyć, że w lokalu nie ma obsługi kelnerskiej, a serwis pracowników ograniczony jest do zapewnienia plastikowych sztućców i chusteczek papierowych, które udostępniane są w pojemnikach oraz zapewnienie czystości w lokalu Spółki. Co równie istotne, nie ma możliwości zamówienia posiłku do stolika.

Natomiast w przypadku sprzedaży z dostawą, klient składa zamówienie telefonicznie na wybrane danie gotowe z oferty Spółki. Następnie, pracownik Spółki, po przygotowaniu zamówionego posiłku, dostarcza go na adres wskazany przez klienta w zamówieniu.

W związku z powyższym Spółka zwróciła się do organu podatkowego z zapytaniem, czy sprzedaż świeżych sałatek, kanapek, zup, tarty oraz deserów klasyfikowanych do grupowania PKWiU 10.85.1 jako gotowe posiłki i dania, na zasadach opisanych w stanie faktycznym stanowi dostawę towarów, dla których właściwa jest 5 % stawka podatku VAT.

Odpowiedź Dyrektora Izby Skarbowej

Udzielając odpowiedzi organ podatkowy powołał się na treść art. 6 ust. 1 Rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Bowiem wynika z niego, iż „usługi restauracyjne i cateringowe oznaczają usługi polegające na dostarczaniu gotowej lub niegotowej żywności lub napojów albo żywności i napojów, przeznaczonych do spożycia przez ludzi, wraz z odpowiednimi usługami wspomagającymi pozwalającymi na ich natychmiastowe spożycie. Dostarczanie żywności lub napojów lub żywności i napojów stanowi jedynie element większej całości, w której muszą przeważać usługi. Usługi restauracyjne polegają na świadczeniu takich usług w lokalu należącym do usługodawcy, podczas gdy usługi cateringowe polegają na świadczeniu takich usług poza lokalem usługodawcy”. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 2, za usługi cateringowe i restauracyjne w rozumieniu ust. 1 nie uznaje się dostawy gotowej lub niegotowej żywności lub napojów albo dostawy gotowej lub niegotowej żywności i napojów, wraz z ich transportem lub bez niego, ale bez żadnych innych usług wspomagających.

Ponadto organ podatkowy stwierdził, iż analizując powyżej przedstawione okoliczności sprawy wskazać należy, iż „mając do czynienia z kilkoma czynnościami, które składają się w rezultacie na jedno zasadnicze świadczenie, można mówić o pewnym kompleksie usług” oraz ,że zagadnienie to było przedmiotem wielu orzeczeń wydawanych zarówno przez TSUE jak i sądy administracyjne. Na tej podstawie wysnuł tezę, iż w sytuacji gdy „dwa lub więcej niż dwa świadczenia dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej”.

Przytoczono również wyrok C-349/96 w sprawie Card Protection Plan Ltd, TSUE,z którego wynika, że „pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej”.

Z przedmiotowej interpretacji wynika również, że prezentowane przez organ stanowisko jest zgodne m.in. z wyrokiem Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 2 maja 1996 w sprawie C-231/94 Faaborg-Gelting Linien, w którym rozróżniono transakcje dotyczące działalności restauracyjnej i transakcje dotyczące żywności na wynos. Zgodnie z tym orzecznictwem transakcje dotyczące działalności restauracyjnej (świadczenia usług) „charakteryzuje ciąg elementów i czynności, od przygotowania posiłku do jego fizycznego podania”, wśród których dostawa artykułów żywnościowych stanowi tylko jeden ze składników, a przeważa zdecydowanie świadczenie usług. Z żywnością na wynos (dostawą towarów) mamy do czynienia, jeżeli poza dostawą artykułów żywnościowych „transakcji nie towarzyszą usługi mające na celu organizację konsumpcji na miejscu w odpowiednim otoczeniu”.

W interpretacji podniesiono również kwestię zapisu art. 5a ustawy o podatku VAT, zgodnie z którym towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

W konsekwencji organ podatkowy uznał, iż Spółka świadczy kompleksową dostawę towarów.

Natomiast zgodnie z art. 41 ust. 2a ww. ustawy, dla towarów wymienionych w załączniku nr 10 pod poz. 28, tj. dla „gotowych posiłków i dań, z wyłączeniem produktów o zawartości alkoholu, powyżej 1,2%”, sklasyfikowanych pod symbolem PKWiU - ex 10.85.1., stawka podatku wynosi 5%.

Reasumując organ podatkowy uznał, iż będące przedmiotem zapytania produkty traktowane przez Spółkę jako towar w postaci gotowych posiłków i dań oraz sklasyfikowane w grupowaniu 10.85.1 PKWiU, podlegają opodatkowaniu stawką podatku VAT w wysokości 5 %, na mocy art. 41 ust. 2a ww. ustawy.

Podstawa prawna: art.5, art.5a, art.41 ust. 2a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.