Zbiorcza faktura korygująca dokumentująca premie pieniężne

ODPOWIEDŹ

Jak wiadomo, od 1 stycznia 2014 roku ustawodawca zdecydował się przenieść przepisy dotyczące wystawiania faktur z rozporządzenia wykonawczego do ustawy. Jednym z takich przepisów jest ten dotyczący wystawiania faktur korygujących. Niestety, oprócz tego, że przepis ten został przeniesiony do wyższego rangą aktu prawnego, został też nieco zmieniony.

Przypomnijmy, że do 31 grudnia 2013 roku lista elementów, jakie powinna zawierać zbiorcza faktura korygująca, wymieniona została w §13 ust.3 i 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 roku w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług. Zgodnie z tym przepisem w przypadku gdy podatnik udziela rabatu w odniesieniu do wszystkich dostaw towarów lub usług dokonanych dla jednego odbiorcy w danym okresie, faktura korygująca powinna zawierać:

1. numer kolejny oraz datę jej wystawienia;

2. imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów, ich adresy oraz NIP sprzedawcy;

3. okres, do którego odnosi się udzielany rabat;

4. kwotę udzielonego rabatu oraz kwotę zmniejszenia podatku należnego.

Jeżeli rabat dotyczył sprzedaży opodatkowanej różnymi stawkami, kwotę rabatu oraz kwotę zmniejszenia podatku należnego należało podać w podziale na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku.

Od 1 stycznia 2014 roku elementy, jakie powinna zawierać zbiorcza faktura korygująca zawarte zostały w art.106j ust.2 i 3 ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z tymi przepisami, w przypadku gdy podatnik udziela opustu lub obniżki ceny w odniesieniu do wszystkich dostaw towarów lub usług dokonanych lub świadczonych na rzecz jednego odbiorcy w danym okresie, faktura korygująca obowiązkowo powinna zawierać:

1. wyrazy "FAKTURA KORYGUJĄCA" albo wyraz "KOREKTA";

2. numer kolejny oraz datę jej wystawienia;

3. numer i datę wystawienia faktury korygowanej;

4. imiona i nazwiska lub nazwy sprzedawcy i nabywcy, ich adresy oraz NIP sprzedawcy;

5. przyczynę korekty;

6. kwotę korekty podstawy opodatkowania i kwotę korekty podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku i sprzedaży zwolnionej;

7. wskazanie okresu, do którego odnosi się udzielany opust lub obniżka.

Jak widać, obowiązujące od 1 stycznia 2014 roku przepisy wymagają umieszczania na zbiorczych fakturach korygujących większego zakresu danych niż przepisy obowiązujące w zeszłym roku. Największe kontrowersje budzi wprowadzony na nowo od 1 stycznia wymóg umieszczania na zbiorczych fakturach korygujących numerów i dat wystawienia faktur korygowanych. Niektórzy podatnicy udzielają bowiem jednorazowo rabatu do kilkuset albo nawet kilku tysięcy faktur wystawionych w danym okresie dla danego nabywcy, zatem umieszczanie referencji do tych wszystkich faktur na zbiorczej fakturze korygującej wydaje się nie tylko bardzo trudne do wykonania, ale również bezcelowe. W związku z tym, niektórzy podatnicy zdecydowali się wystąpić do Ministra Finansów z zapytaniem o konsekwencje nieumieszczania takich danych na fakturze.

Jeszcze w październiku zeszłego roku, w interpretacji indywidualnej numer IPPP1/443-847/13-2/PR z 17.10.2013 roku Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie potwierdził stanowisko podatnika, zgodnie z którym zbiorcza faktura korygująca nie zawierająca referencji do faktur pierwotnych również po 1 stycznia 2014 roku powinna zostać uznana za prawidłowy dokument. Inne stanowisko prezentuje jednak Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, który w interpretacjach indywidualnych numer IPTPP4/443-12/14-3/MK z 3 kwietnia 2014 roku oraz IPTPP4/443-41/14-2/OS z 11 kwietnia 2014 roku uznał, że zbiorcza faktura korygująca nie zawierająca dat i numerów faktur korygujących nie jest prawidłowym dokumentem. Co więcej, w interpretacji numer IPTPP4/443-41/14-2/OS organ podatkowy uznał również, że, w związku z tym, że faktury takie nie spełniają definicji faktur w rozumieniu art.2 pkt 31 ustawy o podatku od towarów i usług, nie będą stanowiły podstawy do obniżenia podstawy opodatkowania i podatku należnego.

Przypomnijmy, że zgodnie z art.2 pkt 31 ustawy o podatku od towarów i usług przez fakturę rozumie się dokument w formie papierowej lub w formie elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na jej podstawie. Natomiast zgodnie z art.29a ust.13 ustawy warunkiem do obniżenia podstawy opodatkowania z tytułu udzielenia opustu lub obniżki ceny jest posiadanie przez sprzedawcę przed upływem terminu do złożenia deklaracji za dany okres potwierdzenia otrzymania przez odbiorcę faktury korygującej.

Moim zdaniem, prezentowane powyżej stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi jest nadmiernie restrykcyjne i sprzeczne z unijnymi zasadami: neutralności podatku oraz proporcjonalności. Należy bowiem pamiętać, że w wyroku o sygnaturze C-588/10 z 26 stycznia 2012 roku Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej uznał, że wymóg polegający na uzależnieniu obniżenia podstawy opodatkowania wynikającej z pierwotnej faktury od posiadania przez podatnika potwierdzenia otrzymania faktury korygującej jest zgodny z prawem unijnym, ale jedynie pod warunkiem, że nie uniemożliwia ani nadmiernie nie utrudnia dokonania takiego obniżenia. TSUE uznał przy tym, że art.90 ust.1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej „stanowi wyraz podstawowej zasady dyrektywy VAT, wedle której podstawę opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne rzeczywiście otrzymane, a w konsekwencji organy podatkowe nie mogą pobrać z tytułu podatku VAT kwoty wyższej od tej, którą otrzymał podatnik” oraz wskazał, że „Z orzecznictwa wynika również, że przepisy, których przedmiotem jest zapobieganie oszustwom podatkowym i unikaniu opodatkowania, zasadniczo mogą ustanawiać odstępstwa od poszanowania podstawy opodatkowania podatkiem VAT jedynie w granicach tego, co bezwzględnie jest konieczne dla osiągnięcia tego szczególnego celu. Powinny one bowiem w możliwie najmniejszym stopniu naruszać cele i zasady dyrektywy VAT i w związku z tym nie mogą być wykorzystywane w sposób, który podważałby neutralność podatku VAT, która stanowi podstawową zasadę wspólnego systemu podatku VAT ustanowionego przez przepisy Unii w tej dziedzinie.”

Trudno uznać, że przepisy nakładające na podatników obowiązek umieszczania na zbiorczych fakturach korygujących numerów i dat wystawienia faktur pierwotnych w jakikolwiek sposób przyczyniają się do zapobiegania oszustwom podatkowym, a zatem, w mojej opinii istnieją argumenty za uznaniem prezentowanego w przytaczanych interpretacjach podatkowych stanowiska Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi za niezgodne z prawem wspólnotowym.

Przy wystawianiu zbiorczych faktur korygujących należy jednak mieć na uwadze opisane powyżej stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi i liczyć się z tym, że organa podatkowe mogą próbować kwestionować obniżenie podatku należnego o kwoty podatku wynikające ze zbiorczych faktur korygujących nie zawierających referencji do faktur korygowanych.

Ewa Konarska