Zbycie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części na podstawie kliku różnych umów

ODPOWIEDŹ

Taki sposób zbywania składników majątkowych powinien być potraktowany jako zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa lub całego przedsiębiorstwa. Istotne jest w tym przypadku czy zbyte na rzecz innej spółki kapitałowej składniki majątkowe spełnią dwie cechy: pierwsza, dotyczy faktu czy mamy do czynienia z wyodrębnioną finansowo, funkcjonalnie i organizacyjnie masą majątkową, która może po zbyciu prowadzić samodzielnie działalność gospodarczą, drugie, czy po zbyciu nabywca będzie prowadził działalność gospodarczą na nabytym majątku. Zbycie zatem w ramach kliku umów, następujących po sobie w niedużych odstępach czasowych, należy uznać za zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa lub całego przedsiębiorstwa. Zatem nabywca nie będzie miał prawa do odliczenia podatku VAT zawartego w fakturach sprzedażowych.

UZASADNIENIE

Dyrektywa 112/2006/WE w art.19 wskazuje, że w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie, bądź też jako aportu do spółki, całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą przyjąć, że nie wystąpi dostawa towarów a nabywca (odbiorca) powinien być traktowany jako następca prawny wobec przekazującego majątek. Polska ustawa o podatku od towarów i usług natomiast w art.6 pkt 1 wskazuje, że przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Pojawia się w tym przypadku problem praktyczny dotyczący co najmniej:

• zdefiniowania pojęcia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czyli wskazania jaka część składników majątkowych, która funkcjonowała dotychczas w zbywanym przedsiębiorstwie może być uznana jako zbywanie składników majątkowych (podlegających opodatkowaniu VAT) czy też już jako zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, która może kontynuować działalność gospodarczą samodzielnie,

• ustalenia czy zbycie musi nastąpić w ramach tylko jednej umowy, czy też zbywanie składników majątkowych, które docelowo będzie można uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, może odbyć się przy wykorzystaniu kilku umów.

W orzecznictwie wskazuje się, że zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna cechować się wyodrębnieniem finansowym, funkcjonalnym oraz organizacyjnym. Ponadto, na co warto wskazać, zakres (ilość) zbytych składników majątkowych musi być taki, aby możliwe było prowadzenie działalności gospodarczej w sposób samodzielny. Jak wskazał WSA w Krakowie w wyroku z dnia 15.04.2010 r, sygn. I SA/Kr 29/10: „Jeżeli w sprawie nie doszło do transakcji zbycia składników przedsiębiorstwa stanowiących minimum, bez którego konkretne przedsiębiorstwo nie mogło realizować swoich zadań gospodarczych, to przeprowadzona transakcja nie mieści się w zakresie art.6 pkt 1 ustawy o VAT i w konsekwencji nie korzysta z wyłączenia spod działania ustawy o podatku VAT”. Przytoczony wyrok wskazuje zatem na konieczność uzyskania w sensie finansowym, organizacyjnym i funkcjonalnym zdolności samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej przez zbyte łącznie składniki majątku. W tej kwestii wypowiedział się także TSUE (ETS) w wyroku z 27.11.2003 r. sygn. C-497/01: pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami, oraz w zależności od konkretnego przypadku, składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności przedsiębiorstwa, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów takiego jak sprzedaż zapasów produktów. Ponadto TSUE wskazał, że to jakie składniki majątku mają wchodzić (ruchome i nieruchome) do zorganizowanej części przedsiębiorstwa zależne jest od charakteru prowadzonej działalności gospodarczej.

Natomiast w kwestii zbywania składników majątkowych w ramach oddzielnych umów należy wskazać na orzecznictwo sądowe. I tak w wyroku NSA z 9.02.2000 roku sygn. I SA/Gd 2036/97: „ (…) zawarcie szeregu umów sprzedaży w stosunkowo krótkim okresie czasu, w wyniku których cały majątek spółki cywilnej przeszedł na własność spółki akcyjnej przy jednoczesnym powiązaniu personalnym obu podmiotów gospodarczych oraz w sytuacji, kiedy pracownicy jednego podmiotu stali się pracownikami drugiego podmiotu, zaś spółka akcyjna w sposób faktyczny była kontynuatorem działalności gospodarczej prowadzonej przez spółkę cywilną – dawały organom podatkowym uzasadnione podstawy do przyjęcia, że przedmiotem sprzedaży było przedsiębiorstwo (…)” . Oraz podobnie w wyroku z dnia 18.02.2010 r. sygn. I SA/Wr 268/09: „W kwestii znaczenia, jakie w niniejszej sprawie mógł mieć fakt przeniesienia własności składników majątkowych w drodze nie jednej, ale kilku transakcji (…) w istocie kilkoma czynnościami prawnymi strony dokonały przeniesienia na skarżącą spółkę własności jednego przedsiębiorstwa.

Przykład

Spółka kapitałowa w ramach trzech oddzielnych, następujących po sobie (miesiąc po miesiącu) umów dokonała zbycia następujących składników majątku wchodzących pierwotnie w skład masy majątkowej spółki zbywającej. Są to kolejno: prawo wieczystego użytkowania gruntu, własności budynku oraz budowli oraz wyposażenie budynku i zapasy. Ponadto na spółce zbywającej, w zakresie dotyczącym zbywanych składników nie ciążą żadne zobowiązania. Biorąc pod uwagę przytoczone powyżej orzecznictwo TSUE, iż zakres zbywanych składników majątkowych powinien zależeć od konkretnego przypadku (w kontekście uznania za zorganizowaną część przedsiębiorstwa) oraz przy założeniu, że na tych składnikach majątku będzie prowadzona samodzielna działalność gospodarcza, można przyjąć że nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa a zatem czynności nie podlegają podatkowi VAT. Nabywca z tytułu wymienionych umów nie ma zatem prawa do odliczenia podatku naliczonego. Jeżeli natomiast nabywający dokonywał za każdy miesiąc odliczenia podatku naliczonego, to musi dokonać korekty „in minus” odliczonego podatku naliczonego.

Mariusz Nowak

Podstawa prawna: art.2 pkt 27e, art.6 pkt 1, art.41 ust.1 ustawy o VAT oraz art.19 Dyrektywy 112/2006/WE.