Zmiany w VAT w 2017 roku - praktyczne przykłady

1. Usługi budowlane wykonane w 2017 roku a świadczone przez podwykonawców zostały objęte systemem odwrotnego obciążenia (zgodnie z nowym brzmieniem art. 17 ust.1 pkt 8 ustawy o VAT).

Ważne: Zgodnie ze słownikową definicją, podwykonawca to „firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy”.

Przykład 1

Podatnik VAT “A” jest firmą budowlaną, która jest wykonawcą biurowca na zlecenie firmy “B”. “A” zleciła “C” - podatnikowi VAT - wykonanie usługi demontażu starego budynku. Zatem to “A” jest zobowiązana do rozliczenia należnego VAT. „A” powinien ująć ww. transakcję w deklaracji VAT-7:

• wartość netto i podatek należny w poz.34 i 35,

• wartość netto w poz. 45 i podatek naliczony w poz. 46.

Natomiast “C” powinien wystawić fakturę bez stawki i kwoty podatku oraz zamieścić na niej adnotację „odwrotne obciążenie”. Transakcję tę „C” powinien wykazać w deklaracji VAT-7 w poz.31

Przykład 2

“D” jest podwykonawcą prac budowlanych na rzecz podatnika “E”. “D” jest podatnikiem, u którego sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 tzn. obrót za 2016 rok nie przekroczył 200.000 zł. Transakcja ta nie jest opodatkowana na zasadzie odwrotnego obciążenia.

Pamietaj: Należy skorygować rozliczenia zapłaconych w 2016 roku zaliczek na usługi budowlane, dla których podatnikiem od dnia 1 stycznia 2017 roku będzie nabywca i które zostaną wykonane w 2017 roku. W takim przypadku korekty rozliczenia tej zapłaty należy dokonać w rozliczeniu za okres, w którym zostanie wykonana usługa (przepis przejściowy art.5 i 8 ustawy z dnia 1 grudnia 2016 roku o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw.

Przykład 3

Spółka “F” będąca podwykonawcą usług budowlanych 6 grudnia 2016 roku otrzymała zaliczkę na wykonanie usługi budowlanej od kontrahenta “G”, który jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Zaliczka wyniosła 30% wartości transakcji, a pozostała należność została uregulowana i zafakturowana w dniu wykonania usługi. “F” w grudniu wystawiła fakturę na otrzymaną zaliczkę na zasadach ogólnych i naliczyła VAT, a “G” odliczyła VAT z otrzymanej od “F” faktury. Wykonanie usługi nastąpiło 4 lutego 2017 roku, zatem:

• a) “F” jest zobowiązany do dokonania korekty swojego rozliczenia w odniesieniu do rozliczonej zaliczki. W deklaracji za luty 2017 roku “F”:

  • pomniejsza sprzedaż opodatkowaną o ujętą w grudniu 2016 roku zaliczkę,

  • wartość całej usługi wykazuje w pozycji 31: „dostawa towarów i usług, dla których podatnikiem jest nabywca”.

• b) “G” w deklaracji za luty 2017 roku wykazuje całą sprzedaż w pozycji „dostawa towarów i usług, dla których podatnikiem jest nabywca” poz. 34 i 35 - wartość netto i wartość podatku należnego oraz, jeśli ma prawo do odliczenia, jako wartość netto w poz. 45 i podatek naliczony w poz. 46. “G” pomniejsza wartość podatku naliczonego o zaliczkę rozliczoną w grudniu 2016 roku.

Przykład 4

„C” jest podwykonawcą prac budowlanych na rzecz podatnika „E”. Sprzedając tę usługę w 2017 roku jako podwykonawca stosuje odwrotne obciążenie. Kontrahenci mają wątpliwości, czy materiały do tych usług mają obowiązek wyszczególniać osobno i stosować stawkę 23%, czy jednak cała usługa wraz z materiałem stanowi jedną transakcję, do której stosuje się odwrotne obciążenie?

Całą usługę, którą wykonuje „C” na rzecz „E” należy opodatkować na zasadzie odwrotnego obciążenia.

Szczególną uwagę chcielibyśmy zwrócić na deweloperów, bowiem mogą być oni jednocześnie inwestorem lub głównym wykonawcą inwestycji. Prosimy pamiętać, że jeżeli deweloper jest inwestorem (właścicielem nieruchomości), to wówczas firma wykonująca usługi na jego rzecz wystawia faktury z podatkiem VAT i w takim przypadku wykonawca nie ma obowiązku zastosować odwrotnego obciążenia. Jeśli natomiast deweloper jest głównym wykonawcą inwestycji - czyli odpowiada za całość inwestycji i z nim inwestor ma podpisaną umowę „główną” - i następnie deweloper ten zleca wykonanie niektórych prac innym podmiotom (podatnikom) czyli podwykonawcom, to wtedy podwykonawca musi wystawić fakturę z odwrotnym obciążeniem.

2. Podmioty zajmujące się usługami dystrybucji energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej, usługami dystrybucji gazu przewodowego od 2017 roku nie mają obowiązku posiadania potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę usługi dystrybucji (zmiany w art.29a w ust. 15 pkt 3 ustawy o VAT).

Przykład 5

“H” jest podmiotem dystrybuującym energię cieplną. W lutym 2017 roku “H” wystawił faktury korygujące zmniejszające wartość sprzedaży energii cieplnej dokonanej w styczniu. “H” ma prawo obniżyć podstawę opodatkowania i VAT należny w deklaracji za luty 2017 roku na postawie wystawionych faktur korygujących bez konieczności posiadania potwierdzenia.

3. Od 2017 roku obowiązują zmienione zasady w prawie do odliczenia w przypadku WNT, począwszy od rozliczeń za pierwszy okres rozliczeniowy 2017 roku, w  przypadku świadczenia usług i  dostawy towarów, dla których podatnikiem jest usługobiorca (nabywca), oraz nietransakcyjnego przemieszczania towarów uznanego za WNT (zmiany w art.86 ust.10b pkt 2 lit.b, pkt 3 i dodanie ust.10i ustawy o VAT).

Polegają one na tym, że prawo do odliczenia powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych towarów i usług powstał obowiązek podatkowy, pod warunkiem, że podatnik uwzględni kwotę podatku należnego z tytułu tych transakcji w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek, nie później niż w terminie 3 miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów lub usług powstał obowiązek podatkowy.

Korekta w terminie trzech miesięcy - przykład 6

W kwietniu 2017 roku podatnik “I” otrzymał od dostawcy fakturę dokumentującą WNT, wystawioną w lutym 2017 roku. Po weryfikacji daty dokonania dostawy okazało się, że obowiązek podatkowy powstał w styczniu 2017 roku. Po otrzymaniu faktury, w kwietniu “I” koryguje rozliczenie VAT za styczeń 2017 roku, bowiem nie upłynęły jeszcze trzy miesiące (liczone od końca stycznia 2017 roku). W korekcie deklaracji “I” uwzględnia tę transakcję poprzez wykazanie należnego oraz naliczonego podatku w tej samej kwocie.

Korekta po upływie trzech miesięcy - przykład 7

W maju 2017 roku w wyniku weryfikacji rozliczeń podatkowych podatnik “J” zorientował się, że nie rozliczył transakcji WNT. Fakturę dokumentującą WNT otrzymał w kwietniu. “J” ustalił, że obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabytych towarów powstał w styczniu 2017 roku. “J” koryguje zatem rozliczenie VAT za styczeń 2017 roku poprzez uwzględnienie VAT należnego oraz wpłatę na rachunek urzędu skarbowego kwotę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę. “J” może wykazać podatek do odliczenia w deklaracji za maj 2017 roku.

Ważne: Od 2017 roku nie jest możliwe wykazanie podatku należnego i naliczonego w rozliczeniu za ten sam okres rozliczeniowy po upływie 3 miesięcy. W takim przypadku wykazanie podatku do odliczenia jest mozliwe wyłącznie w bieżącym okresie rozliczeniowym, przy czym należny VAT należy skorygować za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy. W konsekwencji u podatnika powstanie zaległość podatkowa i podatnik będzie zobligowany do zapłaty odsetek za zwłokę. Może także zostać obciążony sankcją podatkową za nierzetelne rozliczenie VAT, jeżeli do ujawnienia nieprawidłowości dojdzie w trakcie kontroli podatkowej.

4. Od 2017 roku istnieje możliwość weryfikacji przez organa podatkowe i skarbowe zasadności zwrotu różnicy podatku poprzez sprawdzenie rozliczenia innych podmiotów biorących udział w  obrocie towarami lub usługami (art.87 ust.2b ustawy o VAT).

Przykład 8

W Firmie “K” pracownicy urzędu skarbowego prowadzą postępowanie kontrolne w zakresie prawidłowości wykazanego przez “K” zwrotu różnicy podatku. “K” dokonała zakupu towarów m.in. w firmie “L”. Organ podatkowy może sprawdzić rozliczenia w ramach tego postępowania również u podatnika “L”.

5. Od 2017 roku dodatkowymi warunkami jakie musi spełnić podatnik, aby uzyskać zwrot różnicy podatku, w terminie 25 dni, licząc od dnia złożenia rozliczenia, począwszy od rozliczenia za pierwszy okres rozliczeniowy 2017 roku, są (art.87 ust.6 ustawy o VAT):

• kwota, która wynika z transakcji nieopłaconych za pomocą rachunku bankowego nie przekracza 15.000 zł,

• kwota przyspieszonego zwrotu nie może zawierać nierozliczonej w poprzednich okresach rozliczeniowych nadwyżki podatku w wys. przekraczającej 3.000 zł.

O przyspieszony zwrot mogą się ubiegać podmioty, które są zarejestrowanymi podatnikami podatku VAT co najmniej 12 miesięcy poprzedzających okres za który ubiegają o przespieszony zwrot oraz jeśli składały za cały ten ten okres deklaracje VAT.

Przykład 9

„M” zamierza ubiegać się o zwrot różnicy podatku w terminie 25 dni za styczeń 2017 roku. Po weryfikacji rozliczenia okazało się, że kierowca firmy dokonał płatności za zakupy gotówką na łączną kwotę 25.000 zł. Zatem w tym przypadku “M” nie spełnia warunku, dot. zapłaty za pomocą rachunku bankowego, ponieważ kwoty podatku naliczonego, wykazane w deklaracji podatkowej (z wyłączeniem kwoty podatku naliczonego lub różnicy podatku, nierozliczonej w poprzednich okresach rozliczeniowych), wynikają z faktur dokumentujących należności, które nie zostały zapłacone za pośrednictwem rachunku bankowego,w łącznej wysokości przekraczającej 15.000 zł.

Przykład 10

„N” zamierza ubiegać się o zwrot różnicy podatku w terminie 25 dni za styczeń 2017 roku. Po weryfikacji rozliczenia okazało się, że w kwocie zwrotu ujęto kwotę podatku naliczonego w wysokości 5.000 zł, nierozliczoną w listopadzie 2016 roku. Zatem w tym przypadku “N” nie spełnia warunku, dot. wysokości kwoty nierozliczonej w poprzednich okresach rozliczeniowych nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, która przekracza 3.000 zł.

6. Od 2017 roku obowiązuje nowy przepis - art.96 ust. 4a ustawy o VAT, na mocy którego istnieje możliwość niedokonania rejestracji podmiotów których dane podane w zgłoszeniu rejestracyjnym są niezgodne z prawdą lub podmiot ten nie istnieje, lub mimo podjętych udokumentowanych prób nie ma możliwości skontaktowania się z tym podmiotem albo jego pełnomocnikiem, lub podmiot albo jego pełnomocnik nie stawia się na wezwania naczelnika urzędu skarbowego.

Przykład 11

Firma „O” złożyła zgłoszenie rejestracyjne do VAT. Mimo podjętych przez organ podatkowy udokumentowanych prób nie ma możliwości skontaktowania się z „O”. Firma ta nie stawia się także na wezwania naczelnika urzędu skarbowego. W tym przypadku organ podatkowy nie dokona rejestracji podmiotu „O”.

7. Od 2017 roku nie mogą składać deklaracji kwartalnych inni niż mali podatnicy oraz rozpoczynający wykonywanie czynności opodatkowanych w okresie pierwszych dwunastu miesięcy prowadzenia działalności (nowe brzmienie art.99 ustawy o VAT).

Przykład 12

Firma “P” dotychczas rozliczała się kwartalnie. “P” nie spełnia definicji małego podatnika, bowiem wartość sprzedaży przekroczyła w 2016  roku kwotę 5.157.000 zł (1.200.000  euro x 4,2976 zł/euro). Zatem “P” począwszy od rozliczenia za styczeń 2017 roku ma obowiązek rozliczania podatku VAT w miesięcznych deklaracjach.

8. Od 2017 roku podatnicy mają obowiązek wysyłki wszystkich deklaracji VAT wyłącznie w formie e-deklaracji, jednak dla niektórych podatników termin ten ustalono na 1 stycznia 2018 roku.

Przykład 13

Podatnik “R” nie jest zobowiązany do zarejestrowania się jako podatnik VAT UE, nie jest także dostawcą towarów lub świadczącym usługi, dla których podatnikiem jest nabywca zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 7 i 8 ustawy o VAT, nie jest też nabywcą tych towarów lub usług. “R” nie jest też obowiązany, zgodnie z art. 45ba ustawy o pdof lub art. 27 ust. 1c ustawy o pdop, do składania deklaracji, informacji oraz rocznego obliczenia podatku za pomocą środków komunikacji elektronicznej. Zatem “R” nie jest zobowiązany do elektronicznej formy wysyłki deklaracji VAT. Obowiązek ten wystąpi od 2018 roku.

9. Przypomnijmy, że nowe brzmienie art. 100, 101 i 101a ustawy o VAT wprowadza obowiązek składania za pomocą środków komunikacji elektronicznej informacji podsumowujących (transakcje wewnątrzwspólnotowe VAT-UE) oraz informacji podsumowujących w obrocie krajowym (informacje składane przez dostawców towarów i świadczących usługi objęte odwrotnym obciążeniem zgodnie z art.17 ust. 1 pkt 7 i 8), a także korekt tych informacji począwszy do roliczenia za pierwszy okres rozliczeniowy 2017 roku.

Informacje te należy składać za okresy miesięczne (zlikwidowano możliwość składania tych informacji kwartalnie).

10. Od 2017 roku nowością jest, że ewidencja VAT powinna zawierać inne dane służące identyfikacji poszczególnych transakcji, w tym numer, za pomocą którego kontrahent jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej.

Zgodnie z nowym brzmieniem art.109 ust.3 ustawy o VAT, ewidencja powinna zawierać w szczególności:

• dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania,

• wysokości kwoty podatku należnego, korekt podatku należnego,

• kwoty podatku naliczonego obniżającej kwotę podatku należnego, korekt podatku naliczonego,

• kwoty podatku podlegającej wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu,

- a także inne dane służące identyfikacji poszczególnych transakcji, w tym numer, za pomocą którego kontrahent jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej.

Ewidencja powinna zawierać dane niezbędne do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej oraz - co jest nowością - informacji podsumowującej. Zatem, w porównaniu z 2016 rokiem, począwszy od 2017 roku ewidencja VAT powinna zawierać dodatkowe pozycje:

• nazwę kontrahenta,

• NIP kontrahenta.

Nie jest konieczne wyszczególnianie pozycji faktury.

Przypomnijmy, że przedmiot opodatkowania to transakcja, która podlega opodatkowaniu czyli m.in. sprzedaż, usługa, wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

11. W przypadku uszczuplenia podatku, za okresy rozliczeniowe począwszy od 2017 roku, stosuje się dodatkowe zobowiązanie podatkowe tzw. sankcję (art.112 b i 112c ustawy o VAT).

Przykład 14

Podatnik “S” w złożonej deklaracji podatkowej wykazał kwotę zobowiązania podatkowego niższą od kwoty należnej, bowiem nie rozliczył transakcji sprzedaży z kontrahentem “Y”. “S” zauważył błąd samodzielnie weryfikując rozliczenie i przed wszczęciem kontroli podatkowej złożył odpowiednią korektę deklaracji oraz wpłacił na rachunek urzędu skarbowego kwotę wynikającą ze złożonej korekty wraz z odsetkami.

“S” nie zostanie obciążony sankcją.

Przykład 15

Podatnik “T” wykazał kwotę zwrotu różnicy podatku wyższą od kwoty należnej, bowiem w podatku naliczonym rozliczył wartość podatku wyższą niż wynika to z faktury zakupowej. Nieprawidłowość ta została wykryta podczas kontroli podatkowej, zatem:

• a) organ podatkowy ustala dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości odpowiadającej 30% kwoty zawyżenia zwrotu różnicy,

• b) jeżeli po zakończeniu kontroli podatkowej “T” złoży korektę deklaracji uwzględniającą stwierdzone nieprawidłowości i zwróci nienależną kwotę zwrotu - wysokość dodatkowego zobowiązania podatkowego wynosi 20% kwoty zawyżenia zwrotu.

Przykład 16

Podatnik “U” zaniżył kwotę zobowiązania podatkowego poprzez nieujęcie podatku należnego z faktury wystawionej dla “B” w rozliczeniu za luty 2017 roku. Podatek należny od tej transakcji został ujęty w styczniu 2017 roku, co nastąpiło przed dniem wszczęcia kontroli podatkowej. “U” nie zostanie obciążony sankcją.

Przykład 17

Podatnik “W” zawyżył kwotę podatku naliczonego, bowiem ujął w rozliczeniu za styczeń 2017 roku faktury, które zostały wystawione przez podmiot nieistniejący. Stawka dodatkowego zobowiązania podatkowego w części dotyczącej tych faktur wynosi 100%.

Przykład 18

Podatnik “Z” zawyżył kwotę podatku naliczonego, bowiem ujął w rozliczeniu za styczeń 2017 roku faktury, które stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane. Stawka dodatkowego zobowiązania podatkowego w części dotyczącej tych czynności wynosi 100%.

12. Od 2017 roku na mocy zmiany w art.113 ust.1 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200.000 zł.

Zatem od 2017 roku limit uległ podwyższeniu do 200.000 zł (z obowiązującego dotychczas 150.000 zł).

Prosimy także pamiętać, że z przepisów przejściowych wynika, że u podatników, u których w 2016 roku sprzedaż opodatkowana była wyższa niż 150.000 zł i nie przekroczyła 200.000 zł mogą w 2017 roku korzystać ze zwolnienia VAT. Limit ten obowiązuje także podatników, którzy w 2016 roku rozpoczęli działalność, a ich sprzedaż nie przekroczyła w trakcie 2016 roku limitu 200.000 zł obliczanego proporcjonalnie do okresu prowadzenia działalności.

Przykład 19

Podatnik w 2016 roku osiągnął sprzedaż opodatkowaną w kwocie 170.000 zł. Podatnik może  skorzystać w 2017 roku ze zwolnienia.

13. Od 1 stycznia 2017 roku wprowadzono obowiązkową centralizację rozliczeń w jednostkach samorządu terytorialnego w zakresie podatku VAT.

Przykład 20

Gmina “A” w zakresie podatku VAT rozliczała się samodzielnie. Jednostki organizacyje Gminy także były samodzielnymi podatnikami VAT lub podatnikami zwolnionymi od VAT. Od 1 stycznia 2017 roku Gmina “A” jest obowiązana do rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi. W konsekwencji “A” wstępuje we wszystkie przewidziane w przepisach dotyczących podatku prawa i obowiązki jednostek organizacyjnych. Prewspółczynnik i współczynnik ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych Gminy “A”.

Jan Falkowski

Podstawa prawna: art.17 ust. 1 pkt 8, art.29a ust.15 pkt 3, art. 86 ust. 10b pkt 2 lit.b i pkt 3 i ust. 10i, art. 87 ust. 2b, art. 87 ust. 6, art 96 ust. 4a, art. 99, art. 100, art. 101, art. 101a, art. 112b, art. 112c, art. 113 ust.1 ustawy z 11 marca 20014 roku o podatku od towarów i usług, art. 1, art. 5 - art. 21 ustawy z 1 grudnia 2016 roku o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw, art.3, art.4, art.7 ustawy z 5 września 2016 roku o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz  dokonywania zwrotu środków publicznych  przeznaczonych na  realizację projektów finansowanych z  udziałem środków pochodzących z  budżetu  Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu  przez jednostki samorządu terytorialnego.