Odpowiedź
Spółki w wielu przypadkach na początku swojego istnienia są zasilane kapitałem przez udziałowców – w tym poprzez konwersję pożyczki na kapitał zakładowy. Taka forma wsparcia ma na celu zwiększenie efektywności spółki bez konieczności zaciągania przez nią pożyczek w banku. Przekształcenie pożyczki w kapitał zakładowy jest rozwiązaniem polegającym na tym, że pożyczkodawca/wierzyciel spółki kapitałowej otrzymuje udziały lub akcje dłużnika, natomiast spółka pozbywa się długu. Należy jednak pamiętać, że tego rodzaju działania wywołują skutki podatkowe.
Uzasadnienie
Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z tytułu wniesienia do osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, wkładu niepieniężnego. Przychodami są w szczególności wartość wkładu określona w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określona w innym dokumencie o podobnym charakterze – w przypadku wniesienia do spółki albo spółdzielni wkładu niepieniężnego. Jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, przychodem jest wartość rynkowa takiego wkładu, określona na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego.
W świetle powyższej normy prawnej przychodem po stronie podmiotu wnoszącego aport (wkład niepieniężny) jest objęcie udziałów (akcji) w zamian za wkład niepieniężny, z wyłączeniem przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części (zob. art. 12 ust. 4 pkt 25 ustawy o CIT). Przychodem określonym w tym przepisie jest wartość wkładu określona w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określona w innym dokumencie o podobnym charakterze, jeżeli wartość ta będzie niższa od jego wartości rynkowej albo nie zostanie ona określona w statucie, umowie spółki albo innym dokumencie o podobnym charakterze.
Zasady podwyższania kapitału zakładowego spółek z ograniczoną odpowiedzialnością regulują przepisy art. 257–262 ustawy – Kodeks spółek handlowych.
Zgodnie z art. 257 § 1 i 2 k.s.h., jeżeli podwyższenie kapitału zakładowego następuje nie na mocy dotychczasowych postanowień umowy spółki, przewidujących maksymalną wysokość podwyższenia kapitału zakładowego w terminie podwyższenia, może ono nastąpić jedynie przez zmianę umowy spółki. Podwyższenie kapitału zakładowego następuje przez podwyższenie wartości nominalnej udziałów istniejących lub ustanowienie nowych.
Udziały (akcje) w spółkach kapitałowych mogą być obejmowane w dwojaki sposób, tj. w zamian za wkład pieniężny albo za wkład niepieniężny (aport).
Przedmiotem aportu mogą być wszystkie przedmioty majątkowe (prawa i rzeczy), o ile są zbywalne i mogą jako aktywa wejść do bilansu spółki, przy czym muszą być one wymienione w umowie ze wskazaniem osoby wnoszącej i przeznaczonych za ten aport udziałów (akcji). Wspólnik i akcjonariusz nie może potrącać swoich wierzytelności wobec spółki kapitałowej z wierzytelnością spółki względem wspólnika z tytułu należnej wpłaty na poczet udziałów albo akcji. Nie wyłącza to potrącenia umownego (zob. art. 14 § 4 k.s.h.). Szczególnym rodzajem wkładu jest natomiast wierzytelność przysługująca podmiotowi (np. wspólnikowi) w stosunku do spółki.
Ważne
Operację, w wyniku której dochodzi do zamiany wierzytelności wspólnika wobec spółki na udziały (akcje), określa się jako konwersję wierzytelności na udziały (akcje).
Konwersja wierzytelności na kapitał zakładowy, niezależnie od jej kwalifikacji dokonanej na gruncie prawa cywilnego, np. jako potrącenia, zawsze stanowi wniesienie do spółki wkładu niepieniężnego. Konwersja wierzytelności wierzyciela oznacza jej zamianę na inne prawo majątkowe i nie jest wniesieniem wkładu w formie pieniężnej, albowiem tę można zrealizować tylko przez wpłatę pieniądza (gotówki) lub przy użyciu pieniądza bankowego.
Tym samym w naszym przypadku czynność konwersji wierzytelności na kapitał zakładowy Spółki X, w postaci wkładu niepieniężnego wniesionego przez udziałowca Spółki A do Spółki X, powoduje po stronie wnoszącego wkład niepieniężny przychód z zysków kapitałowych z tytułu objęcia udziałów w zamian za wkład niepieniężny (zob. art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT). Wysokość powstałego przychodu będzie obejmować należności główne wynikające z umowy pożyczki oraz niezapłacone, ale naliczone odsetki, które wniesione zostały na kapitał zakładowy oraz w formie agio na kapitał zapasowy spółki.
Przychód ten zgodnie z ww. przepisem stanowi wartość wkładu określoną w statucie lub umowie spółki nie niższą od wartości rynkowej. Zatem wnoszący będzie zobowiązany do rozpoznania w przychodach z zysków kapitałowych wartość wniesionego wkładu, tj. całą kwotę pożyczki wraz z kwotą niezapłaconych ale naliczonych odsetek, która została skonwertowana na kapitał w Spółce X.
W dalszej kolejności należy ustalić, czy w przedmiotowej sytuacji podatnik/pożyczkodawca będzie uprawniony do rozpoznania w źródle przychodów z zysków kapitałowych kosztów uzyskania przychodu w wysokości wartości nominalnej pożyczki oraz kwoty odsetek, które były przedmiotem konwersji w ramach opisywanej operacji.
Zgodnie z art. 15 us...
