Rejestracja dla celów VAT za granicą

1. Zasada terytorialności VAT

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podlegają:

1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2. eksport towarów;

3. import towarów na terytorium kraju;

4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 2 pkt 1 ustawy o VAT, przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Natomiast przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. (art. 2 pkt 22 ustawy o VAT)

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju, przez które – w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Podatek VAT ma charakter terytorialny, co oznacza że opodatkowaniu w Polsce podlegają tylko te czynności, które zostały objęte i enumeratywnie wymienione w polskiej ustawie o VAT. Ustawa o VAT zawiera szereg regulacji służących określaniu miejsca świadczenia usług, czy miejsca dostawy towarów, a w konsekwencji kraju, na obszarze którego powinno nastąpić opodatkowanie danej czynności.

Obowiązek rejestracji w innym kraju do VAT powstanie wtedy, gdy polski podmiot będzie zobowiązany do rozliczenia podatku VAT w tym innym kraju. Co oznacza, że to na polskiej firmie będzie spoczywał obowiązek odprowadzenia podatku VAT w innym kraju. Sytuacja taka wystąpi, gdy obowiązek rozliczenia VAT nie może być przerzucony na odbiorcę usługi lub nabywcę towaru w ramach odwrotnego obciążenia.

Pamiętaj: Zasada terytorialności VAT oznacza, że zasadniczo poszczególne transakcje podlegają opodatkowaniu w miejscu, w którym są wykonane.

2. Kiedy dostawa towarów podlega opodatkowaniu poza Polską

W tym rozdziale przedstawimy Państwu najczęściej występujące sytuacje, w których polski przedsiębiorca będzie zobowiązany do rozliczenia VAT

 2.1. Dostawa towarów wysyłanych

Miejscem dostawy towarów w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią jest miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy (art.22 ust.1 pkt 1 ustawy o VAT).

Przykład 1

Polski podatnik „A” sprzedał towar firmie czeskiej. Towar został wywieziony z Niemiec do Czech.

Dostawa ta podlega opodatkowaniu w Niemczech.

 2.2. Towary instalowane lub montowane

W przypadku towarów, które są instalowane lub montowane, z próbnym uruchomieniem lub bez niego, przez dokonującego ich dostawy lub przez podmiot działający na jego rzecz, miejscem świadczenia (opodatkowania) jest miejsce, w którym towary są instalowane lub montowane. Wynika to z art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. Przy czym nie uznaje się za montaż prostych czynności umożliwiających funkcjonowanie montowanego lub instalowanego towaru zgodnie z jego przeznaczeniem.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej nr 0461-ITPP2.4512.100.2017.1.AW z 25 kwietnia 2017 roku wyjaśnił, że w przypadku gdy instalacja lub montaż dokonywane są w państwie członkowskim innym niż państwo dostawcy, państwo członkowskie, na terytorium którego dokonywana jest instalacja lub montaż, podejmuje środki niezbędne, aby uniknąć podwójnego opodatkowania w tym państwie członkowskim. Organ wskazał także, iż przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć „montaż” oraz „instalacja”, a zgodnie ze „Słownikiem języka polskiego PWN”, „montaż” to składanie maszyn, aparatów, urządzeń, itp. z gotowych części, zakładanie, instalowanie urządzeń technicznych. Z kolei „instalacja” to montowanie gdzieś urządzeń technicznych. Organ zwrócił uwagę, że stosownie do ww. art. 22 ustawy, do instalacji lub montażu nie zalicza się prostych czynności umożliwiających funkcjonowanie montowanego lub instalowanego towaru zgodnie z jego przeznaczeniem, a przez „proste czynności” należy rozumieć działania umożliwiające funkcjonowanie danego towaru, które potencjalny nabywca mógłby wykonać we własnym zakresie, np. korzystając z dołączonej instrukcji. Dlatego też za montaż lub instalację w rozumieniu art. 22 ustawy należy uznać takie czynności, które wymagają specjalistycznej wiedzy i umiejętności znanych przede wszystkim dostawcy montowanego lub instalowanego towaru.

Zatem, przy dostawie towarów z montażem, miejscem dostawy jest kraj, w którym odbywa się montaż, a więc kraj przeznaczenia towarów.

Przykład 2

Spółka „B” produkuje specjalistyczne urządzenia do obróbki drewna. Dokonywany przez Spółkę montaż i uruchomienie urządzeń są skomplikowanymi operacjami, w trakcie których metodą prób i testów Spółka musi zapewnić spełnienie określonych przez klienta parametrów. W listopadzie 2018 roku „B” dostarczyła takie urządzenie do kontrahenta we Włoszech i bezpośrednio u kontrahenta dokonała montażu i uruchomienia.

Zatem, dostawa urządzenia i jego montaż wraz z uruchomieniem podlega opodatkowaniu VAT we Włoszech.

Przykład 3

Spółka „C” produkuje małe urządzenia do obierania cebuli. Montaż i uruchomienie takiego urządzenia nie jest skomplikowaną operacją. Klient samodzielnie, posługując się dołączoną instrukcją może to urządzenie zamontować i uruchomić. W październiku 2018 roku „C” dostarczyła takie urządzenie do kontrahenta w Holandii.

Dostawa urządzenia podlega opodatkowaniu VAT w Polsce.

 2.3.Towary niewysyłane i nietransportowane

Miejscem opodatkowania towarów niewysyłanych i nietransportowanych jest miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy (art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT). Należy pamiętać, że przy ustalaniu miejsca opodatkowania towaru niewysyłanego i nietransportowanego nie jest istotne gdzie nabywca i dostawca mają siedzibę.

Przykład 4

Spółka „D” zakupiła towary handlowe na terytorium Niemiec. W czasie poszukiwania nabywcy, najkorzystniejszą ofertę złożyła firma czeska, która odebrała towary od „D” na terenie Niemiec.

Dostawa tych towarów podlega opodatkowaniu VAT w Niemczech.

Przykład 5

Spółka „E” prowadzi handel nieruchomościami. W maju 2018 roku zakupiła lokal użytkowy we Francji, następnie we wrześniu dokonała jego sprzedaży.

Dostawa tego lokalu podlega opodatkowaniu VAT we Francji.

 2.4. Transakcje łańcuchowe

W sytuacji gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach (art. 7 ust. 8 ustawy o VAT).

Natomiast gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, przy czym towar ten jest wysyłany bądź transportowany, to wysyłka lub transport tego towaru są przyporządkowane tylko jednej dostawie. Jeżeli towar jest wysyłany bądź transportowany przez nabywcę, który dokonuje również jego dostawy, przyjmuje się, że wysyłka lub transport są przyporządkowane dostawie dokonanej dla tego nabywcy, chyba że z warunków dostawy wynika, iż wysyłkę lub transport towaru należy przyporządkować jego dostawie. Zasada ta wynika z art. 22 ust. 2 ustawy o VAT.

Oznacza to, że w przypadku transakcji łańcuchowych, kiedy ten sam towar jest przedmiotem kilku kolejnych dostaw, lecz faktycznie jest przemieszczany jedynie od pierwszego dostawcy do ostatniego nabywcy, wówczas przyjmuje się, że ma miejsce jedna wysyłka (transport). Z uwagi na to, że dokonywane jest tylko jedno przemieszczenie towarów, to tylko jedna dostawa może być uznana za dostawę „ruchomą” towarów, pozostałe są dostawami „nieruchomymi”.

W tej sytuacji dostawę towarów, która:

1. poprzedza wysyłkę lub transport towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów,

2. następuje po wysyłce lub transporcie towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu zakończenia wysyłki lub transportu towarów.

Zatem, analizując transakcje łańcuchowe, należy każdorazowo odnosić się do warunków dostawy dla transakcji pomiędzy poszczególnymi podmiotami i uwzględniając organizację transportu ustalać miejsce świadczenia.

Przykład 6

W ramach transakcji łańcuchowej: polska firma „1”zamówiła towar w firmie polskiej „2”, która zakupiła towar we Francji od firmy „3”. Towar ten „1” przywiozła sama z Francji transportem organizowanym i opłacanym przez swoją firmę.

Przypadek ten jest przykładem transakcji łańcuchowej, gdzie transport organizował nabywca ostateczny „1”.

.

„3” (Fr) --- dostawa nieruchoma ---> „2” (PL) ---- dostawa ruchoma ---> „1” (PL)

„3” (Fr ---------------------------- transport -----------------------------> „1” (PL)

W tym przypadku dostawą „ruchomą” jest transakcja pomiędzy polskimi firmami (1 i 2). Zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT dostawa tych towarów podlega opodatkowaniu w miejscu, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów do nabywcy, czyli we Francji. Polska firma (2), która kupiła towar we Francji powinna opodatkować dostawę wewnątrzwspólnotową we Francji, natomiast polski nabywca (1) winien rozliczyć WNT w Polsce.

“Nieruchoma” dostawa pomiędzy podatnikiem francuskim i polskim („2”), ze względu na to, że poprzedza wysyłkę, podlega opodatkowaniu w miejscu rozpoczęcia wysyłki lub transportu zgodnie z art. 22 ust. 3 pkt 1 ustawy o VAT, czyli również na terytorium Francji, ale jako dostawa krajowa.

Pamiętaj: W przypadku transakcji łańcuchowej, gdy towar jest przemieszczany pomiędzy różnymi państwami UE, zasadniczą kwestią jest ustalenie, której dostawie należy przyporządkować transport towarów. Ma to bowiem decydujące znaczenie z punktu widzenia ustalenia miejsca świadczenia, dla każdej z dostaw w łańcuchu, a tym samym określenia skutków podatkowych.

 2.5. Dostawa towarów na pokładach statków, samolotów, pociągów

Miejscem opodatkowania dostawy towarów na pokładach statków, samolotów lub pociągów w trakcie części transportu pasażerów, która wykonywana jest na terenie Unii Europejskiej, jest miejsce rozpoczęcia transportu (art. 22 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT). W omawianej sytuacji należy pamiętać o zapisie ust.5 powołanego art.22. I tak:

• częścią transportu pasażerów wykonaną na terytorium UE jest część transportu zrealizowanego bez zatrzymania na terytorium państwa trzeciego, od miejsca rozpoczęcia transportu pasażerów do miejsca jego zakończenia,

• przez miejsce rozpoczęcia transportu pasażerów rozumie się przewidziane pierwsze na terytorium UE miejsce przyjęcia pasażerów na pokład, w tym również po odcinku podróży poza terytorium UE,

• przez miejsce zakończenia transportu pasażerów rozumie się przewidziane ostatnie na terytorium Unii Europejskiej miejsce zejścia z pokładu pasażerów, którzy zostali na niego przyjęci na terytorium Unii Europejskiej, w tym również przed odcinkiem podróży poza terytorium Unii Europejskiej,

• w przypadku podróży w obie strony, odcinek powrotny transportu uznaje się za transport oddzielny.

Zasady określone w art. 22 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, dotyczą towarów, które można nabyć odpłatnie na pokładach wymienionych środków transportu i stanowią one odrębną dostawę.

W tym miejscu chcielibyśmy zwrócić Państwa uwagę na fakt, iż powołane przepisy regulują miejsce dostawy towarów będących przedmiotem dostawy na pokładzie m.in. samolotu w trakcie transportu pasażerów, jednakże wyłącznie w sytuacji, gdy trasa lotu przebiega pomiędzy dwoma lotniskami położonymi na terenie Unii Europejskiej.

Powołane przepisy nie regulują wprost miejsca świadczenia dostawy towarów na trasie lotu rozpoczynającego się w kraju trzecim i kończącego się w kraju. Do dostawy towarów odbywającej się na pokładzie samolotu nie znajduje zastosowania zasada określona w art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy, ponieważ towary sprzedawane podczas lotów nie są towarami transportowanymi ani wysyłanymi. Tym samym, dla określenia miejsca dostawy towarów w przypadku trasy, która obejmuje także obszar poza UE – należy stosować regulacje dotyczące dostawy towarów niewysyłanych ani nietransportowanych, tj. art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy, zgodnie z którym miejscem dostawy jest miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy.

Przykład 7

Podczas lotu, na pokładzie samolotu lecącego z Wenecji do Wrocławia, sprzedawane są słodycze.

Miejscem o...