WYROK TRYBUNAŁU (ósma izba) z dnia 18 listopada 2021 r.

Odesłanie prejudycjalne – Harmonizacja ustawodawstw podatkowych – Wspólny system podatku od wartości dodanej (VAT) – Dyrektywa 2006/112/WE – Prawo do odliczenia VAT – Unieważnienie rejestracji podatnika do celów VAT – Odmowa prawa do odliczenia – Przesłanki formalne

W sprawie C_358/20

mającej za przedmiot wniosek o wydanie, na podstawie art. 267 TFUE, orzeczenia w trybie prejudycjalnym, złożony przez Judecătoria Oradea (sąd pierwszej instancji w Oradei, Rumunia) postanowieniem z dnia 9 lipca 2020 r., które wpłynęło do Trybunału w dniu 30 lipca 2020 r., w postępowaniu:

Promexor Trade SRL

przeciwko

Direcția Generală a Finanțelor Publice Cluj – Administrația Județeană a Finanțelor Publice Bihor,

TRYBUNAŁ (ósma izba),

w składzie: F. Biltgen (sprawozdawca), sędzia, pełniący obowiązki prezesa ósmej izby, L.S. Rossi i N. Wahl, sędziowie,

rzecznik generalny: H. Saugmandsgaard Øe,

sekretarz: A. Calot Escobar,

uwzględniając pisemny etap postępowania,

rozważywszy uwagi, które przedstawili:

–        w imieniu Promexor Trade SRL – R. Chiriţă, avocat,

–        w imieniu rządu rumuńskiego – E. Gane, A. Rotăreanu i A. Wellman, w charakterze pełnomocników,

–        w imieniu Komisji Europejskiej – A. Armenia i L. Lozano Palacios, w charakterze pełnomocników,

podjąwszy, po wysłuchaniu rzecznika generalnego, decyzję o rozstrzygnięciu sprawy bez opinii,

wydaje następujący

Wyrok

1        Wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym dotyczy wykładni art. 1, 167–169, 176–180, art. 214 ust. 1 oraz art. 250, 272 i 273 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. 2006, L 347, s. 1), zmienionej dyrektywą Rady 2010/45/UE z dnia 13 lipca 2010 r. (Dz.U. 2010, L 189, s. 1) (zwanej dalej „dyrektywą VAT”), a także wykładni zasad neutralności podatkowej, skuteczności, lojalnej współpracy, pewności prawa, ochrony uzasadnionych oczekiwań i proporcjonalności.

2        Wniosek ten złożono w ramach sporu pomiędzy Promexor Trade SRL (zwanym dalej „Promexorem”) a Direcția Generală a Finanțelor Publice Cluj – Administrația Județeană a Finanțelor Publice Bihor (dyrekcją generalną ds. finansów publicznych w Klużu – okręgowym organem ds. finansów publicznych w Bihorze, Rumunia) (zwaną dalej „organem ds. finansów publicznych”) w przedmiocie nałożonego na Promexor – któremu odmówiono prawa do odliczenia naliczonego podatku od wartości dodanej (VAT) ze względu na unieważnienie jego rejestracji do celów VAT – obowiązku zapłaty VAT z tytułu jego opodatkowanych transakcji.

 Ramy prawne

 Prawo Unii

3        Artykuł 167 dyrektywy VAT stanowi:

„Prawo do odliczenia powstaje w momencie, gdy podatek, który podlega odliczeniu, staje się wymagalny”.

4        Artykuł 168 tej dyrektywy stanowi:

„Jeżeli towary i usługi wykorzystywane są na potrzeby opodatkowanych transakcji podatnika, podatnik jest uprawniony, w państwie członkowskim, w którym dokonuje tych transakcji, do odliczenia następujących kwot od kwoty VAT, którą jest zobowiązany zapłacić:

a)      VAT należnego lub zapłaconego w tym państwie członkowskim od towarów i usług, które zostały mu dostarczone lub które mają być mu dostarczone przez innego podatnika;

b)      VAT należnego od transakcji uznanych za dostawy towarów i świadczenie usług zgodnie z art. 18 lit. a) i art. 27;

c)      VAT należnego od wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów zgodnie z art. 2 ust. 1 lit. b) ppkt (i);

d)      VAT należnego od transakcji uznanych za wewnątrzwspólnotowe nabycia towarów zgodnie z art. 21 i 22;

e)      VAT należnego lub zapłaconego z tytułu importu towarów na terytorium tego państwa członkowskiego”.

5        Artykuł 178 wspomnianej dyrektywy przewiduje:

„W celu skorzystania z prawa do odliczenia podatnik musi spełnić następujące warunki:

a)      w celu dokonania odliczenia, o którym mowa w art. 168 lit. a), w odniesieniu do dostaw towarów lub świadczenia usług, musi posiadać fakturę sporządzoną zgodnie z tytułem XI rozdział 3 sekcje 3–6;

b)      w celu dokonania odliczenia, o którym mowa w art. 168 lit. b), w odniesieniu do transakcji uznawanych za dostawy towarów i świadczenie usług, musi dopełnić formalności określonych przez każde państwo członkowskie;

c)      w celu dokonania odliczenia, o którym mowa w art. 168 lit. c), w odniesieniu do wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, musi uwzględnić w deklaracji VAT przewidzianej w art. 250 wszystkie dane niezbędne do obliczenia VAT należnego z tytułu dokonanych przez niego wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów oraz posiadać fakturę sporządzoną zgodnie z tytułem XI rozdział 3 sekcje 3–5;

d)      w celu dokonania odliczenia, o którym mowa w art. 168 lit. d), w odniesieniu do transakcji uznawanych za wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, musi dopełnić formalności określonych przez każde państwo członkowskie;

e)      w celu dokonania odliczenia, o którym mowa w art. 168 lit. e), w odniesieniu do importu towarów, musi posiadać dokument importowy, w którym podatnik jest wskazany jako odbiorca lub importer i w którym określona jest kwota VAT należnego lub informacje w nim zawarte pozwalają na jej obliczenie;

f)      jeśli podatnik jest zobowiązany do zapłaty VAT jako usługobiorca lub nabywca, w przypadku gdy zastosowanie mają art. 194–197 i art. 199, musi dopełnić formalności określonych przez każde państwo członkowskie”.

6        Zgodnie z art. 179 akapit pierwszy dyrektywy VAT:

„Podatnik dokonuje odliczenia poprzez potrącenie od całkowitej kwoty VAT należnego za dany okres rozliczeniowy kwoty VAT dającej w tym samym okresie prawo do odliczenia stosowane zgodnie z art. 178”.

7        Artykuł 180 tej dyrektywy przewiduje:

„Państwa członkowskie mogą zezwolić podatnikowi na dokonanie odliczenia, którego nie dokonał zgodnie z art. 178 i 179”.

8        Artykuł 213 ust. 1 akapit pierwszy wspomnianej dyrektywy stanowi:

„Każdy podatnik zgłasza rozpoczęcie, zmianę i zakończenie działalności jako podatnik”.

9        Zgodnie z art. 214 ust. 1 owej dyrektywy:

„Państwa członkowskie podejmują niezbędne środki, aby zapewnić, że następujące osoby zostaną zidentyfikowane za pomocą indywidualnego numeru:

a)      każdy podatnik, z wyjątkiem podatników, o których mowa w art. 9 ust. 2, który dokonuje na terytorium danego państwa dostaw towarów lub świadczy usługi dające prawo do odliczenia VAT, inne niż dostawy towarów lub świadczenie usług, od których VAT jest płacony wyłącznie przez nabywcę lub odbiorcę, zgodnie z art. 194–197 i art. 199;

b)      każdy podatnik lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, który dokonuje wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów podlegających VAT zgodnie z art. 2 ust. 1 lit. b) albo każdy podatnik lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, który skorzystał z możliwości objęcia wewnątrzwspólnotowych nabyć podatkiem VAT przewidzianej w art. 3 ust. 3;

c)      każdy podatnik, który na terytorium danego państwa dokonuje wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów do celów dokonywanych przez niego transakcji, które są związane z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, i które są przez niego dokonywane poza tym terytorium;

d)      każdy podatnik, który jest na terytorium danego państwa odbiorcą usług, za które jest zgodnie z art. 196 zobowiązany do zapłaty VAT;

e)      każdy podatnik, który na terytorium danego państwa ma siedzibę i który na terytorium innego państwa członkowskiego świadczy usługi, za które VAT ma obowiązek zapłacić jedynie usługobiorca zgodnie z art. 196”.

10      Artykuł 250 ust. 1 dyrektywy VAT przewiduje:

„Każdy podatnik składa deklarację VAT zawierającą wszystkie informacje potrzebne do obliczenia kwoty wymagalnego podatku oraz kwoty należnych odliczeń, włączając w to, o ile jest to niezbędne do ustalenia podstawy opodatkowania, całkowitą wartość transakcji odnoszących się do tego podatku i do tych odliczeń oraz wartość transakcji zwolnionych”.

11      Zgodnie z art. 273 tej dyrektywy:

„Państwa członkowskie mogą nałożyć inne obowiązki, jakie uznają za niezbędne dla zapewnienia prawidłowego poboru VAT i zapobieżenia oszustwom podatkowym, pod warunkiem równego traktowania transakcji krajowych i transakcji dokonywanych między państwami członkowskim przez podatników oraz pod warunkiem, że obowiązki te, w wymianie handlowej między państwami członkowskimi, nie będą prowadzić do powstania formalności związanych z przekraczaniem granic.

Możliwość przewidziana w akapicie pierwszym nie może zostać wykorzystana do nałożenia dodatkowych obowiązków związanych z fakturowaniem poza obowiązkami, które zostały określone w rozdziale 3”.

 Prawo rumuńskie

 Dawny kodeks podatkowy

12      Artykuł 153 ust. 9 i 9¹ Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal (ustawy nr 571/2003 – kodeksu podatkowego) z dnia 22 grudnia 2003 r. (Monitorul Oficial al României, część I, nr 927 z dnia 23 grudnia 2003 r.) ze zmianami (zwanej dalej „dawnym kodeksem podatkowym”) przewidywał:

„9.      Właściwe organy podatkowe unieważniają rejestrację danej osoby do celów VAT zgodnie z niniejszym artykułem:

[…]

e)      jeżeli w deklaracjach VAT złożonych za sześć kolejnych miesięcy w trakcie półrocza kalendarzowego w przypadku osób, których podatkowym okresem rozliczeniowym jest miesiąc kalendarzowy, lub za dwa kolejne okresy podatkowe w trakcie półrocza kalendarzowego w przypadku podatników, których podatkowym okresem rozliczeniowym jest kwartał kalendarzowy, nie wykazano ani nabycia towarów lub usług, ani dostaw towarów lub świadczenia usług, dokonanych w trakcie owych okresów rozliczeniowych, począwszy od pierwszego dnia drugiego miesiąca następującego po bieżącym półroczu kalendarzowym. Od dnia złożenia deklaracji za lipiec 2012 r. w przypadku podatników, których podatkowym okresem rozliczeniowym jest miesiąc kalendarzowy, lub od dnia złożenia deklaracji za trzeci kwartał 2012 r. w przypadku podatników, których podatkowym okresem rozliczeniowym jest kwartał kalendarzowy, właściwe organy podatkowe unieważniają rejestrację danej osoby do celów VAT, jeżeli w deklaracjach VAT złożonych za sześć kolejnych miesięcy w przypadku podatników, których podatkowym okresem rozliczeniowym jest miesiąc kalendarzowy, lub za dwa kolejne kwartały kalendarzowe w przypadku podatników, których podatkowym okresem rozliczeniowym jest kwartał kalendarzowy, nie wykazano nabycia ani towarów lub usług, ani dostaw towarów lub świadczenia usług, dokonanych w trakcie owych okresów rozliczeniowych, począwszy od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w trakcie którego upłynął termin na złożenie szóstej deklaracji w pierwszym przypadku, lub począwszy od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w trakcie którego upłynął termin na złożenie drugiej deklaracji – w drugim przypadku;

[…]

9¹.      Procedurę unieważnienia rejestracji do celów VAT określają obowiązujące przepisy proceduralne. Po unieważnieniu rejestracji do celów VAT orzeczonym zgodnie z art. 9 lit. a)–e) i h) właściwe organy podatkowe dokonują rejestracji podatników do celów VAT na podstawie ust. 7¹ w następujący sposób:

[…]

d)      na wniosek podatnika w sytuacji, o której mowa w ust. 9 lit. e), na podstawie złożonego oświadczenia, z którego wynika, że będzie on prowadził działalność gospodarczą. Dniem zarejestrowania podatnika do celów VAT jest dzień doręczenia decyzji o rejestracji do celów VAT.

Podatnicy znajdujący się w sytuacjach, o których mowa w niniejszym ustępie, nie mogą stosować przepisów dotyczących przewidzianego w art. 152 progu zwolnienia dla małych przedsiębiorstw do dnia rejestracji do celów VAT i mają obowiązek stosować przepisy art. 11 ust. 1¹ i 1³”.

13      Artykuł 11 ust. 1³ dawnego kodeksu podatkowego przewidywał:

„Podatnicy mający miejsce zamieszkania lub siedzibę w Rumunii, których rejestrację do celów VAT unieważniono zgodnie z art. 153 ust. 9 lit. b)–e) i h), nie korzystają za dany okres z prawa do odliczenia VAT z tytułu dokonanego nabycia, ale są zobowiązani uiścić pobrany VAT, zgodnie z przepisami tytułu VI, związany z podlegającymi opodatkowaniu transakcjami dokonanymi w tym okresie. W stosunku do nabycia towarów lub usług dokonanego w okresie, w którym zainteresowany nie posiada ważnego numeru VAT, na potrzeby transakcji, które będą dokonywane po dniu rejestracji do celów VAT i które dają prawo do odliczenia na mocy tytułu VI, korekcie na korzyść podatnika – poprzez ujęcie w pierwszej deklaracji podatkowej przewidzianej w art. 156², jaką podatnik składa po rejestracji do celów VAT lub, w stosownym przypadku, w deklaracji późniejszej– podlega podatek związany z:

a)      towarami przechowywanymi i usługami niewykorzystanymi w chwili rejestracji, stwierdzonymi na podstawie inwentarza;

b)      rzeczowymi aktywami trwałymi, w tym dobrami inwestycyjnymi, w odniesieniu do których okres korekty odliczenia nie upłynął, a także rzeczowymi aktywami trwałymi w trakcie wprowadzania, stwierdzonymi na podstawie inwentarza, których posiadaczem w chwili rejestracji jest zainteresowany. W stosunku do rzeczowych aktywów trwałych innych niż dobra inwestycyjne korekcie podlega podatek związany z wartościami niezamortyzowanymi jeszcze w chwili rejestracji. Artykuł 149 ma zastosowanie do dóbr inwestycyjnych”.

14      Artykuł 145 dawnego kodeksu podatkowego przewidywał:

„1.      Prawo do odliczenia powstaje w momencie, gdy podatek, który podlega odliczeniu, staje się wymagalny.

2.      Każdy podatnik ma prawo do odliczenia podatku związanego z zakupami, jeżeli są one wykorzystywane na potrzeby następujących transakcji:

a)      transakcji opodatkowanych;

b)      transakcji wynikających z działalności gospodarczej, w odniesieniu do których uznaje się, że miejsce dostawy lub świadczenia znajduje się za granicą, w przypadku gdy podatek podlegałby odliczeniu, gdyby transakcji tych dokonano w Rumunii;

c)      transakcji zwolnionych zgodnie z art. 143, 144 i 144¹;

d)      transakcji zwolnionych zgodnie z art. 141 ust. 2 lit. a) pkt 1–5 i art. 141 ust. 2 lit. b), w przypadku gdy nabywca lub odbiorca mają miejsce zamieszkania lub siedzibę poza Wspólnotą lub gdy transakcje te są bezpośrednio związane z towarami przeznaczonymi do wywozu poza Wspólnotę, jak również w odniesieniu do transakcji dokonywanych przez pośredników działających w imieniu i na rzecz innej osoby, jeżeli biorą oni udział w przebiegu takich transakcji;

e)      transakcji, o których mowa w art. 128 ust. 7 i art. 129 ust. 7, jeżeli podatek miałby zastosowanie do odnośnego przeniesienia.

[…]

4.      Na warunkach określonych w przepisach wykonawczych prawo do odliczenia podatku przyznaje się w odniesieniu do nabycia dokonanego przez podatnika przed jego zarejestrowaniem do celów VAT zgodnie z art. 153”.

 Nowy kodeks podatkowy

15      Artykuł 11 ust. 8 Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal (ustawy nr 227/2015 – kodeksu podatkowego) z dnia 8 września 2015 r. (Monitorul Oficial al României, część I, nr 688 z dnia 10 września 2015 r., zwanej dalej „nowym kodeksem podatkowym”) stanowi:

„Podatnicy mający miejsce zamieszkania lub siedzibę w Rumunii, których rejestrację do celów VAT unieważniono zgodnie z art. 316 ust. 11 lit. c)–e) i h), nie korzystają za dany okres z prawa do odliczenia VAT z tytułu dokonanego nabycia, ale są zobowiązani uiścić pobrany VAT, zgodnie z przepisami tytułu VII, związany z opodatkowanymi transakcjami dokonanymi w tym okresie. W przypadku rejestracji do celów VAT zgodnie z art. 316 ust. 12 podatnik korzysta z prawa do odliczenia w odniesieniu do nabycia towarów lub usług dokonanego w okresie, w którym unieważniony był numer identyfikacyjny VAT, poprzez ujęcie w pierwszej złożonej po jego zarejestrowaniu do celów VAT deklaracji VAT przewidzianej w art. 323 lub, w stosownym przypadku, w deklaracji późniejszej, nawet jeżeli faktura nie zawiera numeru identyfikacyjnego VAT podatnika. Po zarejestrowaniu do celów VAT zgodnie z art. 316 ust. 12 podatnicy wystawiają – w odniesieniu do dostaw towarów lub świadczenia usług, dokonanych w okresie, w którym unieważniony był numer identyfikacyjny VAT – faktury wykazujące oddzielnie pobrany w tym okresie [VAT], którego nie ujęto w deklaracji VAT złożonej zgodnie z art. 323”.

16      Zgodnie z art. 316 ust. 12 i 14 nowego kodeksu podatkowego:

„12.      Procedurę unieważnienia rejestracji do celów VAT określają obowiązujące przepisy proceduralne. Po unieważnieniu rejestracji do celów VAT orzeczonym zgodnie z ust. 11 lit. a)–e) i h) właściwe organy podatkowe dokonują rejestracji podatnika do celów VAT na jego wniosek w następujący sposób:

[…]

d)      w sytuacji, o której mowa w ust. 11 lit. e), na podstawie złożonego oświadczenia, z którego wynika, że będzie on prowadził działalność gospodarczą. Dniem zarejestrowania podatnika do celów VAT jest dzień doręczenia decyzji o rejestracji do celów VAT;

[…]

14.      Podatnicy znajdujący się w sytuacjach, o których mowa w ust. 12, nie mogą stosować przepisów dotyczących przewidzianego w art. 310 progu zwolnienia dla małych przedsiębiorstw do dnia rejestracji do celów VAT i mają obowiązek stosować przepisy art. 11 ust. 6 i 8”.

17      Artykuł 297 nowego kodeksu podatkowego stanowi:

„1.      Prawo do odliczenia powstaje w momencie, gdy podatek staje się wymagalny.

[…]

4.      Każdy podatnik ma prawo do odliczenia podatku związanego z zakupami, jeżeli są one wykorzystywane na potrzeby następujących transakcji:

a)      transakcji opodatkowanych;

b)      transakcji wynikających z działalności gospodarczej, w odniesieniu do których uznaje się, że miejsce dostawy lub świadczenia znajduje się za granicą, w przypadku gdy podatek podlegałby odliczeniu, gdyby transakcji tych dokonano w Rumunii;

c)      transakcji zwolnionych zgodnie z art. 294, 295 i 296;

d)      transakcji zwolnionych zgodnie z art. 292 ust. 2 lit. a) pkt 1–5 i art. 292 ust. 2 lit. b), w przypadku gdy nabywca lub odbiorca mają miejsce zamieszkania lub siedzibę poza Unią Europejską lub gdy transakcje te są bezpośrednio związane z towarami przeznaczonymi do wywozu poza Unię Europejską, jak również w odniesieniu do transakcji dokonywanych przez pośredników działających w imieniu i na rzecz innej osoby, jeżeli biorą oni udział w przebiegu takich transakcji;

[…]

6.      Na warunkach określonych w przepisach wykonawczych prawo do odliczenia podatku przyznaje się w odniesieniu do nabycia dokonanego przez podatnika przed jego zarejestrowaniem do celów VAT zgodnie z art. 316”.

 Postępowanie główne i pytania prejudycjalne

18      Decyzją z dnia 30 kwietnia 2014 r. unieważniono z urzędu rejestrację Promexora do celów VAT ze względu na to, że w złożonych przez niego za sześć kolejnych miesięcy deklaracjach VAT nie wykazano transakcji podlegających opodatkowaniu VAT. Pozbawiony ważnego numeru identyfikacyjnego Promexor wystawiał jednak nadal – od maja 2014 r. – faktury bez VAT.

19      W kwietniu 2019 r. organ ds. finansów publicznych doręczył Promexorowi zawiadomienie w sprawie kontroli podatkowej obejmującej okres od dnia 1 kwietnia 2014 r. do dnia 31 grudnia 2017 r. W celu uniknięcia zapłaty grzywny za niezłożenie w przewidzianym terminie deklaracji podatkowych Promexor złożył z mocą wsteczną deklaracje dotyczące VAT należnego od podatników, których numery identyfikacyjne VAT unieważniono zgodnie z art. 153 ust. 10 dawnego kodeksu podatkowego.

20      W oparciu o te deklaracje i bez dokonywania dodatkowych weryfikacji organ ds. finansów publicznych wydał w dniu 19 kwietnia 2019 r. tytuł egzekucyjny, na podstawie którego wszczął przeciwko Promexorowi postępowanie egzekucyjne, w ramach którego wydano – tego samego dnia – nakaz zapłaty VAT.

21      W następstwie kontroli podatkowej przeprowadzonej w dniu 11 czerwca 2019 r. organ ds. finansów publicznych uznał w odniesieniu do rozpatrywanego okresu, że Promexor rzeczywiście złożył deklaracje VAT. W dniu 31 lipca 2019 r., czyli po przyjęciu sprawozdania z kontroli podatkowej, ale przed upływem terminu przedawnienia prawa do odliczenia, Promexor złożył deklaracje korygujące, w których wykazał kwotę VAT równą zeru.

22      Pismem z dnia 28 maja 2019 r. Promexor wniósł do Judecătoria Oradea (sądu pierwszej instancji w Oradei, Rumunia) skargę, żądając w szczególności uchylenia tytułu egzekucyjnego i nakazu zapłaty z dnia 19 kwietnia 2019 r.

23      W uzasadnieniu skargi Promexor podniósł, że pomimo istnienia środków mających na celu zaradzenie skutkom unieważnienia numeru identyfikacyjnego VAT, takich jak możliwość skorzystania przez podatnika z mocą wsteczną, po jego ponownym zarejestrowaniu do celów VAT, z odliczenia VAT za cały okres, podczas którego nie posiadał on numeru identyfikacyjnego, środki te są w praktyce niedostępne. W tych okolicznościach podatnik, którego rejestrację do celów VAT unieważniono i który ze względów formalnych nie może ponownie zarejestrować się do celów VAT, nie dysponuje żadnym środkiem zaradczym. Ponadto Promexor podniósł, że bezterminowe utrzymywanie obowiązku zapłaty pobranego VAT, spoczywającego na osobie prawnej, której numer identyfikacyjny VAT unieważniono, byłoby sprzeczne z zasadami ustanowionymi w orzecznictwie Trybunału.

24      Organ ds. finansów publicznych stwierdził z kolei, że postępowanie egzekucyjne było zasadne i prawidłowe. Deklaracje dotyczące VAT należnego od podatników, których numery identyfikacyjne VAT unieważniono, takie jak te złożone przez Promexor, mają bowiem na podstawie obowiązujących przepisów walor deklaracji złożonych wraz z oświadczeniem. Jeżeli chodzi o deklaracje korygujące, organ ds. finansów publicznych zauważył, że złożono je w następstwie przyjęcia sprawozdania z kontroli podatkowej, a więc – zgodnie z prawem – w czasie, gdy nie można już było do nich wprowadzać żadnych poprawek.

25      Sąd odsyłający zauważa przede wszystkim, że na mocy przepisów krajowych podatnikowi, którego rejestrację do celów VAT unieważniono, nie przysługuje prawo do odliczenia VAT związanego z dokonanym nabyciem, lecz nadal ciąży na nim obowiązek zapłaty pobranego VAT. Następnie sąd ten wskazuje, że obowiązujące przepisy krajowe nie ustanawiają żadnego ograniczenia czasowego w odniesieniu do spoczywającego na takim podatniku obowiązku poboru VAT. Wreszcie dodaje on, że prawdą jest, iż prawo do odliczenia VAT...