WYROK TRYBUNAŁU (ósma izba) z dnia 28 lutego 2019 r.

W sprawie C‑278/18

mającej za przedmiot wniosek o wydanie, na podstawie art. 267 TFUE, orzeczenia w trybie prejudycjalnym, złożony przez Supremo Tribunal Administrativo (naczelny sąd administracyjny, Portugalia) postanowieniem z dnia 14 marca 2018 r., które wpłynęło do Trybunału w dniu 24 kwietnia 2018 r., w postępowaniu:

Manuel Jorge Sequeira Mesquita

przeciwko

Fazenda Pública,

TRYBUNAŁ (ósma izba),

w składzie: F. Biltgen (sprawozdawca), prezes izby, C.G. Fernlund i L.S. Rossi, sędziowie,

rzecznik generalny: Y. Bot,

sekretarz: A. Calot Escobar,

uwzględniając pisemny etap postępowania,

rozważywszy uwagi przedstawione:

–        w imieniu rządu portugalskiego przez L. Ineza Fernandesa, M. Figueireda, R. Camposa Lairesa, P. Barros da Costę i M.J. Marques, działających w charakterze pełnomocników,

–        w imieniu rządu austriackiego przez G. Hessego, działającego w charakterze pełnomocnika,

–        w imieniu Komisji Europejskiej przez P. Costę de Oliveirę i L. Lozano Palacios, działające w charakterze pełnomocników,

podjąwszy, po wysłuchaniu rzecznika generalnego, decyzję o rozstrzygnięciu sprawy bez opinii,

wydaje następujący

Wyrok

1        Wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym dotyczy wykładni art. 13 część B lit. b) szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz.U. 1977, L 145, s. 1 – wyd. spec. w jęz. polskim, rozdz. 9, t. 1, s. 23, zwanej dalej „szóstą dyrektywą”).

2        Wniosek ten został złożony w ramach sporu pomiędzy Manuelem Jorgem Sequeirą Mesquitą a Fazenda Pública (skarbem państwa, Portugalia) w przedmiocie decyzji o ustaleniu kwoty podatku od wartości dodanej (VAT) za rok 2002 od umowy przekazania uprawy gruntów rolnych obsadzonych winoroślą, zawartej z Sociedade Agrícola e Comercial dos Vinhos Vale da Corça Lda.

Ramy prawne

Prawo Unii

3        Artykuł 2 szóstej dyrektywy, który mieścił się w jej tytule II, zatytułowanym „Zakres przedmiotowy”, stanowił:

„Opodatkowaniu [VAT] podlega:

1)      dostawa towarów lub usług świadczona odpłatnie na terytorium kraju przez podatnika, który jako taki występuje;

[…]”.

4        Artykuł 5 ust. 8 szóstej dyrektywy stanowił:

„W przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako wkładu do spółki całości lub części aktywów, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku odbiorca będzie traktowany jako prawny następca przekazującego. W miarę potrzeb państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki konieczne w celu zapobieżenia zakłócaniu konkurencji, w przypadku gdy odbiorca nie podlega w pełni obowiązkowi podatkowemu”.

5        Artykuł 13 szóstej dyrektywy, zatytułowany „Zwolnienia na terytorium kraju”, w części B, zatytułowanej „Pozostałe zwolnienia”, stanowi:

„Nie naruszając innych przepisów Wspólnoty, państwa członkowskie zwalniają, na warunkach, które ustalają w celu zapewnienia właściwego i prostego zastosowania zwolnień od podatku i zapobieżenia oszustwom podatkowym, unikaniu opodatkowania lub nadużyciom:

[…]

b)      najem lub dzierżawę nieruchomości, z wyjątkiem:

1)      udzielenia zakwaterowania, według przepisów prawa państw członkowskich, w sektorze hotelarskim lub w sektorach o podobnym charakterze, włącznie z zapewnianiem miejsc w obozach wakacyjnych, lub na terenach przystosowanych do biwakowania;

2)      wynajmu miejsc parkingowych;

3)      wynajmu trwale zainstalowanego wyposażenia i urządzeń;

4)      wynajmu sejfów.

Państwa członkowskie mogą ustalić dalsze wyłączenia w zakresie tego zwolnienia;

[…]”.

6        Szósta dyrektywa została uchylona i zastąpiona z dniem 1 stycznia 2007 r. dyrektywą Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. 2006, L 347, s. 1). Treść art. 13 część B lit. b) szóstej dyrektywy została ujęta w praktycznie niezmienionym brzmieniu w art. 135 ust. 1 lit. l) i art. 135 ust. 2 dyrektywy 2006/112.

 Prawo portugalskie

7        Artykuł 9 Código do Imposto sobre o Valor Acrescentado (kodeksu podatku od wartości dodanej, zwanego dalej „CIVA”) stanowił w brzmieniu mającym zastosowanie ratione temporis do okoliczności rozpatrywanych w postępowaniu głównym:

„Z podatku są zwolnione:

[…]

30)      najem nieruchomości. Zwolnienie nie obejmuje:

a)      świadczenia usług zakwaterowania, realizowanych w ramach sektora hotelowego lub sektorów o podobnej funkcji, w tym na kempingach;

b) wynajmu miejsc parkingowych lub postojowych przeznaczonych dla pojazdów;

c)      wynajmu trwale zainstalowanego wyposażenia i urządzeń, a także każdej innej dzierżawy nieruchomości wynikającej z oddania zakładu handlowego lub przemysłowego do odpłatnego korzystania;

d)      wynajmu sejfów;

e)      wynajmu powierzchni na wystawy lub na reklamę;

[…]”.

Spór w postępowaniu głównym i pytanie prejudycjalne

8        Skarżący w postępowaniu głównym zarządza majątkiem masy spadkowej Adelina Gonçalvesa Mesquity. Ten ostatni zawarł umowę z Sociedade Agrícola e Comercial dos Vinhos Vale da Corça, spółką prowadzącą działalność uprawy winorośli. W tej umowie A. Gonçalves Mesquita w zamian za wypłacone mu z góry kwoty oddał do korzystania w celach rolniczych będące jego własnością grunty rolne obsadzone winoroślą. Umowa została zawarta na rok i podlegała automatycznemu przedłużeniu na ten sam okres, do czasu jej wypowiedzenia przez jedną ze stron.

9        Zgodnie ze sprawozdaniem z kontroli podatkowej za rok 2002 transakcja ta podlegała opodatkowaniu VAT. Łączna kwota doręczonych z tego tytułu decyzji ustalających wymiar podatku wynosiła 107 527,10 EUR plus odsetki wyrównawcze.

10      Skarżący w postępowaniu głównym zaskarżył te decyzje do Tribunal Administrativo e Fiscal de Mirandela (sądu ds. administracyjnych i podatkowych w Mirandeli, Portugalia), powołując się na zwolnienie z VAT określone w art. 9 pkt 30 CIVA. Jego skarga została oddalona, w związku z czym skarżący w postępowaniu głównym wniósł odwołanie do Tribunal Central Administrativo Norte (centralnego sądu administracyjnego dla regionu północnego, Portugalia), który wydał postanowienie w przedmiocie braku swojej właściwości i przekazał sprawę Supremo Tribunal Administrativo (naczelnemu sądowi administracyjnemu, Portugalia).

11      Ten ostatni sąd zauważa, iż z orzecznictwa Trybunału, a w szczególności z wyroku z dnia 4 października 2001 r., „Goed Wonen” (C‑326/99, EU:C:2001:506) wynika, że, po pierwsze, zwolnienie z VAT w odniesieniu do dzierżawy i najmu nieruchomości, przewidziane w art. 13 część B lit. b) szóstej dyrektywy, który odpowiada art. 135 ust. 1 lit. l) dyrektywy 2006/112, obejmuje transakcje, poprzez które właściciel nieruchomości przekazuje najemcy, na uzgodniony czas i za wynagrodzeniem, prawo do zajmowania nieruchomości na prawach właściciela oraz wykluczenia osób trzecich z korzystania z tego prawa. Po drugie, najem nieruchomości polega zwykle na stosunkowo pasywnej działalności, w związku z czym transakcje wymagające bardziej aktywnego korzystania z nich są wyłączone z zakresu stosowania tego zwolnienia.

12      Zważywszy na to orzecznictwo, sąd odsyłający żywi wątpliwości, czy umowa dotycząca oddania do korzystania winnicy na okres jednego roku, ulegający automatycznemu przedłużeniu, stanowi dzierżawę lub najem nieruchomości w rozumieniu tych przepisów.

13      W tych okolicznościach Supremo Tribunal Administrativo (naczelny sąd administracyjny) postanowił zawiesić postępowanie i zwrócić się do Trybunału z następującym pytaniem prejudycjalnym:

„Czy art. 135 ust. 1 lit. l) dyrektywy 2006/112, dotyczący zwolnienia transakcji dzierżawy nieruchomości, należy interpretować w ten sposób, że takie zwolnienie ma zastosowanie do umowy oddania do korzystania do celów rolniczych działek rolnych składających się z winnic spółce, której przedmiotem działalności jest działalność rolnicza, która to umowa została zawarta na okres jednego roku podlegający przedłużeniu o ten sam okres, a na jej mocy na koniec każdego roku należny jest odpowiedni czynsz[?]”.

 W przedmiocie pytania prejudycjalnego

14      Na wstępie należy wskazać, że art. 135 ust. 1 lit. l) dyrektywy 2006/112, którego wykładnia stanowi przedmiot pytania, nie wszedł jeszcze w życie w chwili zaistnienia okoliczności rozpatrywanych w postępowaniu głównym. W tych okolicznościach, aby udzielić sądowi odsyłającemu użytecznej odpowiedzi, należy analizować to pytanie w świetle odpowiadającego mu przepisu szóstej dyrektywy.

15      Należy więc uznać, że poprzez pytanie prejudycjalne sąd odsyłający dąży w istocie do ustalenia, czy art. 13 część B lit. b) szóstej dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że zwolnienie z VAT przysługujące z tytułu dzierżawy i najmu nieruchomości, o którym mowa w tym przepisie, ma zastosowanie do umowy przekazania uprawy gruntów rolnych obsadzonych winoroślą spółce prowadzącej działalność w sektorze uprawy winorośli, zawartej na okres jednego roku podlegający automatycznemu przedłużeniu, w zamian za czynsz płatny na koniec każdego rocznego okresu.

16      Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem zwolnienia określone w art. 13 szóstej dyrektywy stanowią autonomiczne pojęcia prawa Unii (wyroki: z dnia 4 października 2001 r., „Goed Wonen”, C‑326/99, EU:C:2001:506, pkt 47; z dnia 15 listopada 2012 r., Leichenich, C‑532/11, EU:C:2012:720, pkt 17).

17      Ponadto, o ile zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, ustanowionej w art. 2 szóstej dyrektywy, zgodnie z którą VAT jest pobierany od każdej odpłatnie świadczonej przez podatnika usługi, a w związku z tym podlegają ścisłej wykładni, o tyle pojęcie dzierżawy lub najmu, o którym mowa w art. 13 część B lit. b) tej dyrektywy, jest szersze, niż przewidują to poszczególne prawodawstwa krajowe (wyrok z dnia 4 października 2001 r., „Goed Wonen”, C‑326/99, EU:C:2001:506, pkt 46, 49 i przytoczone tam orzecznictwo).

18      Wielokrotnie Trybunał definiował w wyrokach najem nieruchomości w rozumieniu tego przepisu jako udzielenie przez właściciela nieruchomości najemcy, za wynagrodzeniem i na uzgodniony czas, prawa do zajmowania tej nieruchomości na prawach właściciela oraz wykluczenia osób trzecich z korzystania z tego prawa (zob. podobnie wyroki: z dnia 4 października 2001 r., „Goed Wonen”, C‑326/99, EU:C:2001:506, pkt 55; z dnia 6 grudnia 2007 r., Walderdorff, C‑451/06, EU:C:2007:761, pkt 17 i przytoczone tam orzecznictwo).

19      Trybunał wyjaśniał również, że zwolnienie przewidziane w art. 13 część B lit. b) szóstej dyrektywy wynika z faktu, że najem nieruchomości, choć stanowi działalność gospodarczą, to jest zwykle działalnością stosunkowo pasywną, niewytwarzającą znaczącej wartości dodanej. Działalność tego typu należy tym samym odróżnić od innych rodzajów działalności, albo mających charakter interesów przemysłowych i handlowych, jak te objęte wyjątkami, których dotyczą pkt 1–4 omawianego przepisu, albo których przedmiot polega bardziej na wykonaniu świadczenia niż na zwykłym udostępnieniu swojego mienia, takich jak prawo do korzystania z pola golfowego, prawo do korzystania z mostu za pobraniem opłaty za przejazd, czy prawo do zainstalowania dystrybutorów papierosów w lokalu handlowym (zob. podobnie wyroki: z dnia 4 października 2001 r., „Goed Wonen”, C‑326/99, EU:C:2001:506, pkt 52, 53; z dnia 18 listopada 2004 r., Temco Europe, C‑284/03, EU:C:2004:730, pkt 20).

20      Wynika z tego, że pasywny charakter dzierżawy lub najmu nieruchomości, uzasadniający zwolnienie tego rodzaju transakcji z VAT na podstawie art. 13 część B lit. b) szóstej dyrektywy, ma związek z charakterem samej transakcji, a nie sposobem wykorzystania danej nieruchomości przez najemcę.

21      Jak zatem Trybunał już orzekł, zwolnienie to nie przysługuje od działalności wiążącej się nie tylko z pasywnym udostępnieniem nieruchomości, lecz także z pewnymi działaniami handlowymi, takimi jak nadzór, zarządzanie i stała konserwacja, wykonywanymi przez właściciela, a także udostępnieniem innych urządzeń, przez co, o ile nie zachodzą naprawdę szczególne okoliczności, najem tej nieruchomości nie może stanowić przeważającego świadczenia (zob. podobnie wyrok z dnia 18 stycznia 2001 r., Stockholm Lindöpark, C‑150/99, EU:C:2001:34, pkt 26).

22      Natomiast fakt, że najemca nieruchomości wykorzystuje ją do celów handlowych, zgodnie z warunkami umowy najmu, nie może sam w sobie wykluczyć możliwości skorzystania przez właściciela tej nieruchomości ze zwolnienia z VAT określonego w art. 13 część B lit. b) szóstej dyrektywy (zob. podobnie wyrok z dnia 15 listopada 2012 r., Leichenich, C‑532/11, EU:C:2012:720, pkt 29).

23      W odniesieniu do sprawy rozpatrywanej w postępowaniu głównym należy stwierdzić, że nie wydaje się, by kwestionowano fakt, że grunty rolne obsadzone winoroślą, których wykorzystanie do celów rolniczych stanowi przedmiot umowy udostępnienia rozpatrywanej w postępowaniu głównym, stanowią nieruchomości w rozumieniu art. 13 część B lit. b) szóstej dyrektywy. W tym względzie należy przypomnieć, odnosząc się konkretnie do uprawianej na tych gruntach winorośli, że omawiane pojęcie „nieruchomości” nie oznacza, że rozpatrywane przedmioty muszą być nierozerwalnie związane z gruntem. Wystarczy, żeby nie były ruchome ani dające się łatwo przenosić (zob. podobnie wyroki: z dnia 16 stycznia 2003 r., Maierhofer, C‑315/00, EU:C:2003:23, pkt 32, 33; z dnia 15 listopada 2012 r., Leichenich, C‑532/11, EU:C:2012:720, pkt 23). Tak wydaje się być w przy...