Szukanie zaawansowane

Szukanie wraz z odmianą wyrazów
Wstaw * (gwiazdka) po wpisaniu początku wyrazu
np. podatk*, aby znaleźć podatkami, podatkach itd.

Dokładne dopasowanie
Wpisz wyrażenie w cudzysłowie.
Na przykład: "podatek dochodowy".

Wykluczenie wyrażenia
Wstaw - (minus) przed słowem, które chcesz wykluczyć. Na przykład: "sprzedaż -towar"

Brak wyników

WYROK TRYBUNAŁU (trzecia izba) z dnia 1 lipca 2021 r.

Artykuły | 27 lipca 2021 |
0 569

Odesłanie prejudycjalne – Podatki – Podatek od wartości dodanej (VAT) – Dyrektywa 2006/112/WE – Kontrola podatkowa – Świadczenie usług w ramach działalności agenta artystycznego – Świadczenia podlegające opodatkowaniu VAT – Transakcje niezgłoszone organom podatkowym, w odniesieniu do których nie wystawiono faktury – Oszustwo – Odtworzenie podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym – Zasada neutralności VAT – Włączenie VAT do odtworzonej podstawy opodatkowania

W sprawie C_521/19

mającej za przedmiot wniosek o wydanie, na podstawie art. 267 TFUE, orzeczenia w trybie prejudycjalnym, złożony przez Tribunal Superior de Justicia de Galicia (wyższy trybunał sprawiedliwości Galicji, Hiszpania) postanowieniem z dnia 19 czerwca 2019 r., które wpłynęło do Trybunału w dniu 8 lipca 2019 r., w postępowaniu:

CB

przeciwko

Tribunal Económico Administrativo Regional de Galicia,

TRYBUNAŁ (trzecia izba),

w składzie: A. Prechal, prezes izby, N. Wahl (sprawozdawca), F. Biltgen, L.S. Rossi i J. Passer sędziowie,

rzecznik generalny: G. Hogan,

sekretarz: A. Calot Escobar,

uwzględniając pisemny etap postępowania,

rozważywszy uwagi, które przedstawili:

–        w imieniu CB – C. Gómez Docampo, abogada,

–        w imieniu rządu hiszpańskiego – S. Jiménez García, w charakterze pełnomocnika,

–        w imieniu rządu włoskiego – G. Palmieri, w charakterze pełnomocnika, wspierana przez G. Galluzza, avvocato dello Stato,

–        w imieniu Komisji Europejskiej – L. Lozano Palacios i J. Jokubauskaitė, w charakterze pełnomocników,

po zapoznaniu się z opinią rzecznika generalnego na posiedzeniu w dniu 4 marca 2021 r.,

wydaje następujący

Wyrok

1        Wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym dotyczy wykładni art. 73 i 78 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. 2006, L 347, s. 1).

2        Wniosek ten został złożony w ramach sporu pomiędzy spółką CB a Tribunal Económico Administrativo Regional de Galicia (regionalnym sądem administracyjnym Galicji, Hiszpania) w przedmiocie rozliczeń i kar, które zostały na nią nałożone w ramach określenia wysokości zobowiązania podatkowego dotyczącego podatku dochodowego od osób fizycznych należnego za lata 2010–2012.

 Ramy prawne

 Prawo Unii

3        Motyw 7 dyrektywy 2006/112 stanowi:

„Nawet jeżeli stawki i zwolnienia nie zostaną całkowicie zharmonizowane, wspólny system [podatku od wartości dodanej (VAT)] powinien pozwolić na osiągnięcie neutralnych warunków konkurencji, w takim znaczeniu, że na terytorium każdego państwa członkowskiego podobne towary i usługi podlegają takiemu samemu obciążeniu podatkowemu, bez względu na długość łańcucha produkcji i dystrybucji”.

4        Artykuł 1 wskazanej dyrektywy stanowi:

„1.      Niniejsza dyrektywa ustanawia wspólny system [VAT].

2.      Zasada wspólnego systemu VAT polega na zastosowaniu do towarów i usług ogólnego podatku konsumpcyjnego dokładnie proporcjonalnego do ceny towarów i usług, niezależnie od liczby transakcji, które mają miejsce w procesie produkcji i dystrybucji poprzedzającym etap obciążenia tym podatkiem.

VAT, obliczony od ceny towaru lub usługi według stawki, która ma zastosowanie do takiego towaru lub usługi, jest wymagalny od każdej transakcji, po odjęciu kwoty podatku poniesionego bezpośrednio w różnych składnikach kosztów.

Wspólny system VAT stosuje się aż do etapu sprzedaży detalicznej włącznie”.

5        Artykuł 73 owej dyrektywy ma następujące brzmienie:

„W odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74–77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia”.

6        Artykuł 78 tej dyrektywy przewiduje:

„Do podstawy opodatkowania wlicza się następujące elementy:

a)      podatki, cła, opłaty i inne należności, z wyjątkiem samego VAT;

b)      koszty dodatkowe, takie jak koszty prowizji, opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dostawcę lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Do celów akapitu pierwszego lit. b) państwa członkowskie mogą uznać koszty objęte odrębną umową za koszty dodatkowe”.

7        Artykuł 178 dyrektywy 2006/112 jest sformułowany w sposób następujący:

„W celu skorzystania z prawa do odliczenia podatnik musi spełnić następujące warunki:

a)      w celu dokonania odliczenia, o którym mowa w art. 168 lit. a), w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług, musi posiadać fakturę sporządzoną zgodnie z art. 220–236 i art. 238, 239 i 240;

[…]”.

8        Zgodnie z art. 193 tej dyrektywy podatnik dokonujący podlegającej opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług obowiązany jest do zapłaty VAT, z wyjątkiem sytuacji, gdy do zapłaty VAT zobowiązana jest inna osoba, w przypadkach, o których mowa w art. 194–199 i art. 202 owej dyrektywy.

9        Artykuł 220 ust. 1 dyrektywy 2006/112 stanowi:

„Każdy podatnik upewnia się, że faktura została wystawiona przez niego, nabywcę lub usługobiorcę lub, w jego imieniu i na jego rzecz, przez osobę trzecią, w następujących przypadkach:

1)      dostaw towarów lub świadczenia usług dokonywanych przez niego na rzecz innego podatnika lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;

[…]

5)      wszelkich zaliczek wpłaconych na jego rzecz przez innego podatnika lub przez osobę prawną niebędącą podatnikiem przed zakończeniem świadczenia usług”.

10      Zgodnie z art. 226 owej dyrektywy:

„Bez uszczerbku dla przepisów szczególnych przewidzianych w niniejszej dyrektywie faktury wystawione zgodnie z przepisami art. 220 i 221, do celów VAT zawierają wyłącznie następujące dane:

[…]

6)      ilość i rodzaj dostarczonych towarów lub zakres i rodzaj wykonanych usług;

7)      datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usług lub datę dokonania wpłaty zaliczki, o której mowa w art. 220 pkt 4 i 5, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury;

8)      podstawę opodatkowania dla każdej stawki podatku lub zwolnienia, cenę jednostkową z wyłączeniem VAT, a także wszelkie upusty lub rabaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej;

9)      zastosowaną stawkę VAT;

10)      kwotę VAT do zapłaty, chyba że zastosowano procedurę szczególną, która zgodnie z niniejszą dyrektywą wyklucza podawanie takiej informacji;

[…]”.

11      Artykuł 273 tej samej dyrektywy stanowi:

„Państwa członkowskie mogą nałożyć inne obowiązki, jakie uznają za niezbędne dla zapewnienia prawidłowego poboru VAT i zapobieżenia oszustwom podatkowym, pod warunkiem równego traktowania transakcji krajowych i transakcji dokonywanych między państwami członkowskimi przez podatników oraz pod warunkiem, że obowiązki te, w wymianie handlowej między państwami członkowskimi, nie będą prowadzić do powstania formalności związanych z przekraczaniem granic.

Możliwość przewidziana w akapicie pierwszym nie może zostać wykorzystana do nałożenia dodatkowych obowiązków związanych z fakturowaniem, poza obowiązkami, które zostały określone w rozdziale 3”.

 Prawo hiszpańskie

12      Zgodnie z art. 78 ust. 1 Ley 37/1992 del Impuesto sobre el Valor Añadido (ustawy 37/1992 o podatku od wartości dodanej) z dnia 28 listopada 1992 r. (BOE nr 312 z dnia 29 grudnia 1992 r., s. 44247):

„Podstawę opodatkowania stanowi łączna wartość świadczenia wzajemnego otrzymanego od usługobiorcy lub osoby trzeciej z tytułu transakcji podlegających opodatkowaniu”.

13      Artykuł 88 ustawy 37/1992, zatytułowany „Przeniesienie należnego podatku”, stanowi:

„1.      Podatnicy są zobowiązani do przeniesienia pełnej kwoty podatku na osobę, na rzecz której dokonywana jest transakcja podlegająca opodatkowaniu, a osoba ta jest zobowiązana do zapłaty tego podatku, pod warunkiem że przeniesienie podatku następuje zgodnie z przepisami niniejszej ustawy, niezależnie od ustaleń dokonanych między stronami. W przypadku dostawy towarów i świadczenia usług podlegających opodatkowaniu i niezwolnionych z podatku, których odbiorcami są podmioty publiczne, przyjmuje się zawsze, iż podatnicy, przedstawiając oferty gospodarcze, choćby w formie ustnej, zawarli w nich [VAT], który powinno się jednak wykazać jako należny w postaci oddzielnego elementu, w stosownym przypadku, w dokumentach przedstawionych w celu zapłaty, przy czym łączna wartość, którą uzgodniono, nie może zostać podwyższona w wyniku wskazania należnego podatku.

2.      Przeniesienia podatku jako należnego należy dokonać w fakturze na warunkach i przy zachowaniu wymogów określonych w przepisach prawnych. W tym celu kwotę należnego podatku, który podlega przeniesieniu, wskazuje się oddzielnie od podstawy opodatkowania, również w przypadku cen ustalonych w drodze administracyjnej, ze wskazaniem mającej zastosowanie stawki podatkowej. Wcześniejsze akapity niniejszego ustępu nie mają zastosowania do czynności wskazanych w przepisach prawnych.

3.      Przeniesienia podatku należy dokonać przy wystawieniu i wręczeniu odpowiedniej faktury.

4.      Prawo do przeniesienia podatku wygasa po upływie roku od dnia wymagalności.

5.      Adresat czynności podlegającej [VAT] nie jest zobowiązany do zapłaty przeniesionego na niego podatku przed dniem wymagalności podatku.

6.      Spory, które mogą zaistnieć w związku z przeniesieniem podatku, zarówno jeśli chodzi o zasadność podatku, jak i jego wysokość, uważane będą dla celów wniesienia stosownej skargi w postępowaniu administracyjnym za spory o charakterze podatkowym”.

14      Artykuł 89 ustawy 37/1992, zatytułowany „Korekta kwot przeniesionego podatku”, stanowi:

„1.      Podatnicy muszą skorygować kwoty podatku przeniesionego, w przypadku gdy kwoty te zostały obliczone w błędny sposób lub gdy zachodzą okoliczności, które zgodnie z art. 80 niniejszej ustawy skutkują zmianą podstawy opodatkowania. Korekty należy dokonać w chwili ujawnienia się przyczyn nieprawidłowego obliczenia podatku lub gdy wystąpiły inne okoliczności, o których mowa w poprzednim akapicie, pod warunkiem że nie upłynęły cztery lata od dnia wymagalności podatku należnego z tytułu określonej transakcji lub, w odpowiednim przypadku, od zaistnienia okoliczności, o których mowa w art. 80.

2.      Przepisy poprzedniego ustępu mają zastosowanie również wówczas, gdy podatek nie został przeniesiony, lecz wystawiono fakturę odpowiadającą danej transakcji.

3.      Niezależnie od postanowień poprzednich ustępów kwoty przeniesionego podatku nie podlegają korekcie w następujących sytuacjach:

1)      jeżeli korekta nie wynika z przyczyn wskazanych w art. 80 niniejszej ustawy, kwota przeniesionego podatku podwyższa się, a adresaci czynności nie działają w charakterze przedsiębiorców lub osób prowadzących działalność zawodową, z wyjątkiem przypadku ustawowego podwyższenia stawek podatku, kiedy korekty można dokonać w miesiącu, w którym nowe stawki podatku wchodzą w życie, i w miesiącu następnym;

2)      jeżeli organ podatkowy wykaże w stosownych decyzjach podatkowych, że kwoty wymagalnego, lecz nie przeniesionego podatku są wyższe niż kwoty zgłoszone przez podatnika, i udowodni z wykorzystaniem obiektywnych danych, iż ten podatnik uczestniczył w oszustwie lub wiedział albo powinien był wiedzieć, przy dołożeniu należytej staranności w tym względzie, że dokonał transakcji stanowiącej część oszustwa”.

 Postępowanie główne i pytanie prejudycjalne

15      CB jest osobą prowadzącą działalność na własny rachunek w charakterze agenta artystycznego, podlegającą VAT. Z tego tytułu świadczył on usługi na rzecz grupy Lito, będącej grupą przedsiębiorstw trudniącą się zarządzaniem infrastrukturą i orkiestrami podczas świąt patronów i festiwali wiejskich w Galicji (Hiszpania). W szczególności CB kontaktował się z komitetami festiwali, nieformalnymi grupami mieszkańców odpowiedzialnymi za ich organizację, i negocjował występy orkiestr w imieniu grupy Lito.

16      Płatności dokonywane w tym zakresie przez komitety festiwali na rzecz grupy Lito były płatne w gotówce i nie wiązały się ani z wystawianiem faktur, ani z rejestracją księgową. W konsekwencji nie zostały one zadeklarowane względem organów podatkowych dla celów podatku dochodowego od osób prawnych ani VAT.

17      Ze swej strony CB uzyskiwał 10% przychodów grupy Lito. Płatności na jego rzecz były również dokonywane w gotówce, nie były deklarowane i nie wiązały się wystawianiem jakichkolwiek faktur. CB nie prowadził księgowości ani oficjalnego rejestru, nie wystawiał ani nie otrzymywał faktur, a zatem nie składał deklaracji VAT.

18      W wyniku kontroli sytuacji podatkowej CB organ podatkowy uznał, że kwoty, które otrzymał on tytułem wynagrodzenia za działalność pośrednika w ramach grupy Lito, a mianowicie 64 414,90 EUR w 2010 r., 67 565,40 EUR w 2011 r. i 60 692,50 EUR w 2012 r., nie obejmowały VAT i że w związku z tym podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym za te lata należy ustalić z uwzględnieniem całości tych kwot. W odpowiednich decyzjach podatkowych ustalono podatek dochodowy za lata 2010–2012 i nałożono kary na CB, który zakwestionował w drodze odwołania decyzje organu podatkowego w przedmiocie owego ustalenia i kar.

19      Regionalny sąd administracyjny Galicji oddalił odwołanie CB, który zaskarżył orzeczenie tego organu do sądu odsyłającego.

20      W tym kontekście CB utrzymuje, że stosowanie a posteriori VAT do kwot, które organ podatkowy przyjął jako dochody, jest sprzeczne z orzecznictwem Tribunal Supremo (sądu najwyższego, Hiszpania) oraz orzecznictwem Trybunału, zgodnie z którymi jeżeli organ ten wykryje transakcje, co do zasady podlegające VAT, które są niezgłoszone i niezafakturowane, VAT należy uznać za zawarty w cenie uzgodnionej przez strony tych transakcji.

21      CB uważa zatem, że w zakresie, w jakim nie może on żądać na mocy prawa hiszpańskiego VAT, który nie został przeniesiony ze względu na jego postępowanie stanowiące naruszenie przepisów podatkowych, VAT należy uznać za zawarty w cenie świadczonych przez niego usług.

22      Sąd odsyłający wskazuje, że w celu rozstrzygnięcia sporu w postępowaniu głównym musi on ustalić, czy ustawa 37/1992 w interpretacji Tribunal Supremo (sądu najwyższego) jest zgodna z prawem Unii w zakresie, w jakim przewiduje, że w przypadku gdy podmioty gospodarcze dokonują, w sposób dobrowolny i uzgodniony, transakcji dających podstawę do płatności gotówkowych bez faktur i bez deklaracji VAT, takie płatności należy uważać za obejmujące VAT.

23      W tych okolicznościach Tribunal Superior de Justicia de Galicia (wyższy trybunał sprawiedliwości Galicji, Hiszpania) postanowił zawiesić postępowanie i skierować do Trybunału następujące pytanie prejudycjalne:

„Czy art. 73 i 78 dyrektywy [2006/112] – rozpatrywane w świetle zasady neutralności, zakazu oszustw podatkowych, zakazu nadużywania prawa oraz zakazu nielegalnego zakłócania konkurencji – należy interpretować w ten sposób, że stoją one na przeszkodzie uregulowaniu krajowemu i orzecznictwu dokonującemu jego wykładni, zgodnie z którymi w przypadku, gdy organ administracji podatkowej wykryje nieujawnione czynności podlegające [VAT], których nie zafakturowano, należy...

Pozostałe 70% treści dostępne jest tylko dla Prenumeratorów

Co zyskasz, kupując prenumeratę?
  • 6 papierowych oraz cyfrowych wydań magazynu
  • Dostęp online do aktualnych i archiwalnych wydań czasopisma oraz dostęp do dodatkowych materiałów
  • Nielimitowane konsultacje
  • ...i wiele więcej!

Jeśli jesteś Prenumeratorem, zaloguj się, aby przeczytać artykuł w całości.