Czy należy skorygować VAT w przypadku wystąpienia niedoboru

ODPOWIEDŹ

W sytuacji, gdy kradzież nie została dokonana w okolicznościach, które wskazują na niedopełnienie obowiązków przez osobę materialnie odpowiedzialną za towar, zdaniem Redakcji, powstały niedobór nie rodzi konieczności korekty odliczonego podatku od towarów i usług. W przeciwnym przypadku Spółka może być obowiązana do dokonania takiej korekty - w rozliczeniu za okres, w którym niedobór stwierdzono i zakwalifikowano jako zawiniony.

UZASADNIENIE

Ogólna zasada, wyrażona w art.86 ust.1 ustawy o podatku od towarów i usług, pozwala podatnikom na odliczenie podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Jak rozumiem, w opisanym w pytaniu przypadku Spółka nabywała towary i usługi służące do produkcji swojego wyrobu i w związku z tym zakupem odliczała naliczony podatek. Postępowanie to było oczywiście prawidłowe pod warunkiem, że sprzedaż wyrobów podlega opodatkowaniu VAT.

Państwa wątpliwość odnośnie zachowania prawa do odliczenia podatku związana jest z faktem, że część towaru została ukradziona przez pracownika. W konsekwencji, ta część towaru nie zostanie już przez Spółkę wykorzystana do wykonania czynności opodatkowanych VAT. Wątpliwość ta jest uzasadniona, biorąc pod uwagę treść art.91 ust.7 ustawy o podatku od towarów i usług, który nakazuje dokonanie korekty odliczonego podatku w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi. Analizując ten przepis należy jednak mieć na uwadze treść art.185 ust.2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 roku w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zgodnie z którym nie ma konieczności dokonywania korekty odliczonego podatku w przypadkach transakcji w całości lub częściowo niezapłaconych, w przypadku należycie udokumentowanego lub potwierdzonego zniszczenia, zagubienia lub kradzieży własności oraz w przypadku towarów przeznaczonych do przekazywania jako prezenty o małej wartości i próbki. Państwa członkowskie mogą jednak wymagać dokonania korekty w przypadku transakcji całkowicie lub częściowo niezapłaconych oraz w przypadku kradzieży. Również w wyroku z dnia 15 stycznia 1998 roku o sygnaturze C-37/95 Europejski Trybunał Sprawiedliwości stwierdził że prawo do odliczeń pozostaje również w przypadku, gdy z powodów od niego niezależnych podatnik nigdy nie wykorzystał nabytych towarów i usług do wykonania czynności opodatkowanych.

W polskim orzecznictwie podatkowym obowiązuje pogląd, że powstanie niedoboru generuje konieczność korekty odliczonego VAT w przypadku, gdy jest to niedobór zawiniony, natomiast nie ma obowiązku dokonania korekty podatku w przypadku niedoborów niezawinionych. W takiej sytuacji powstaje pytanie czy niedobór powstały w wyniku kradzieży dokonanej przez pracownika Spółki jest niedoborem zawinionym. W wyroku o sygnaturze I SA/Rz 785/11 z 19 stycznia 2012 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zgodził się z poglądem wyrażonym w orzeczeniu Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 4 marca 2010roku o sygnaturze I SA/Ol 15/10, zgodnie z którym za niedobory zawinione należy uznać niedobory powstałe na skutek niedopełnienia obowiązków przez osobę materialnie odpowiedzialną za powierzone jej mienie. W tym samym wyroku WSA w Rzeszowie uznał za zawiniony niedobór towarów powstały wskutek kradzieży, do której doszło w wyniku niedopełnienia obowiązków w zakresie nadzoru nad magazynem i potwierdził, że w takim przypadku podatnik był zobowiązany do dokonania korekty odliczonego podatku. Należy jednak podkreślić, że przedmiotowy wyrok został wydany w odniesieniu do niedoborów, których okoliczności powstania nie zostały całkowicie wyjaśnione ani zgłoszone organom ścigania.

Jednakże w wyroku o sygnaturze I SA/Po 842/10 z 14 stycznia 2011 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, w ślad za wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego o sygnaturze I FSK 1450/09 wyraził pogląd, że „utrata, zniszczenie lub kradzież towarów nie są zasadniczo uznawane za okoliczności zmieniające prawo do odliczenia. Jeśli zatem utracone, zniszczone lub skradzione towary były przeznaczone do działalności opodatkowanej i odliczono podatek naliczony przy ich nabyciu, nie powstaje konieczność korekty. Stwierdzone niedobory niezawinione towarów (np. na skutek zniszczeń bądź kradzieży), nie będą powodować konieczności korekty podatku naliczonego od towarów, których dotknęły niedobory jeżeli zostaną prawidłowo udokumentowane. Polska nie skorzystała z możliwości wprowadzenia obowiązku korekty w takich przypadkach.”

Biorąc pod uwagę powyższe orzecznictwo trudno udzielić jednoznacznej odpowiedzi na zadane pytanie. Z zawartego w pytaniu opisu wynika, że kradzież towaru została przez Spółkę odpowiednio udokumentowana, nie wynika natomiast czy została dokonana w okolicznościach niedopełnienia obowiązków przez osobę materialnie odpowiedzialną za towar. Zdaniem Redakcji, w sytuacji, gdy kradzież nie została dokonana w okolicznościach, które wskazują na niedopełnienie obowiązków przez osobę materialnie odpowiedzialną za towar, w świetle cytowanego art.185 ust.2 Dyrektywy 2006/112/WE oraz przytoczonego orzecznictwa, powstały niedobór nie rodzi konieczności korekty odliczonego podatku od towarów i usług. W przeciwnym przypadku Spółka może być obowiązana do dokonania takiej korekty – w rozliczeniu za okres, w którym niedobór stwierdzono i zakwalifikowano jako zawiniony (co potwierdza interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy o sygnaturze ITPP2/443-166/14/EK z 28 kwietnia 2014 roku).

Ewa Konarska