Czynności wykonywane przez Gminę za pośrednictwem Szkół, Przedszkoli i Domu Pomocy Społecznej

Stanowisko Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w indywidualnej interpretacji podatkowej z 9 maja 2019 roku, nr 0112-KDIL2-1.4012.88.2019.2.SS.

Sytuacja Podatnika

Gmina została powołana do wykonywania zadań własnych nałożonych przez ustawę o samorządzie gminnym. Gmina jest zarejestrowana jako czynny podatnik podatku od towarów i usług, oraz prowadzi skonsolidowany model rozliczeń podatku VAT. 

W ramach realizacji zadań Ośrodek Pomocy Społecznej, jako samorządowa jednostka budżetowa, pobiera m.in. następujące opłaty: należności z tytułu wydatków poniesionych zastępczo przez gminę za pobyt w domu pomocy społecznej oraz odpłatność za usługi opiekuńcze lub specjalistyczne usługi opiekuńcze.
Działalność oświatowa Gminy prowadzona jest w formie powołanych do realizacji zadań edukacyjnych jednostek oświatowych. Spośród 15 placówek oświatowych (szkoły, przedszkola, żłobek), 13 z nich realizuje funkcję żywienia, z których korzystają wyłącznie uczniowie, nauczyciele i pracownicy obsługi placówek. Zorganizowanie żywienia dla dzieci jest zadaniem Gminy realizowanym w ramach edukacji. W zakresie usług edukacyjnych mieści się też dostarczanie obiadów uczniom w ramach stołówki szkolnej. Mają one charakter pomocniczy i są niezbędne w stosunku do prowadzonej działalności opiekuńczej szkoły. Wysokość opłat za posiłki nie ma charakteru komercyjnego. Ich kalkulacja obejmuje tylko koszty związane z przygotowaniem posiłków i nie można wskazać tutaj żadnego zysku.

Gmina, działając przez swoje jednostki budżetowe (szkoły), jest zobowiązana przepisami rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej, m.in. do wydawania duplikatów świadectw i legitymacji szkolnych. Za wydanie duplikatu świadectwa szkolnego i legitymacji pobiera się opłatę w kwocie określonej w ustawie o opłacie skarbowej. Pobierając opłaty za te czynności Gmina występuje w pozycji nadrzędnej w stosunku do nabywcy duplikatu. Gmina nie jest tutaj w żaden sposób konkurencyjna względem innych podmiotów gospodarczych. Ww. czynności są ściśle związane z usługami edukacyjnymi świadczonymi przez Gminę za pośrednictwem placówek oświatowych, zakończenie nauki wiąże się z otrzymaniem świadectwa, w przypadku jego zgubienia otrzymuje się duplikat wystawienie legitymacji szkolnej potwierdza okoliczność nauki w szkole. 

Stanowisko Dyrektora

W myśl art.43 ust. 1 pkt 22 ustawy, zwalnia się od podatku usługi pomocy społecznej w rozumieniu przepisów o pomocy społecznej oraz usługi określone w przepisach o przeciwdziałaniu przemocy w rodzinie, a także dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, na rzecz beneficjenta tej pomocy, wykonywane przez: 
a. regionalne ośrodki polityki społecznej, powiatowe centra pomocy rodzinie, ośrodki pomocy społecznej, rodzinne domy pomocy, ośrodki wsparcia i ośrodki interwencji kryzysowej, 
b. wpisane do rejestru prowadzonego przez wojewodę: 

• domy pomocy społecznej prowadzone przez podmioty posiadające zezwolenie wojewody, 
• placówki opiekuńczo-wychowawcze i ośrodki adopcyjno-opiekuńcze, 

c. placówki specjalistycznego poradnictwa, 
d. inne niż wymienione w lit. a-c placówki zapewniające całodobową opiekę osobom niepełnosprawnym, przewlekle chorym lub osobom w podeszłym wieku na podstawie zezwolenia wojewody, wpisane do rejestru prowadzonego przez wojewodę, 
e. specjalistyczne ośrodki wsparcia dla ofiar przemocy w rodzinie. 

Natomiast zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy – zwalnia się od podatku usługi opieki nad osobami niepełnosprawnymi, przewlekle chorymi lub osobami w podeszłym wieku, świadczone w miejscu zamieszkania przez podmioty inne niż wymienione w pkt 22, oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną. 

Po analizie przepisów Dyrektor wskazał, że skoro – jak wskazują przywołane przepisy – jednostki samorządu terytorialnego (np. gmina) są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, to należy uznać, że spełniają zawartą w art.15 ust. 1 ustawy definicję podatnika. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet gdy dotyczą one ich zadań własnych, podmioty te powinny być uznawane za podatników tego podatku. W konsekwencji Dyrektor uznał, że Wnioskodawca, świadcząc za odpłatnością ww. usługi opiekuńcze oraz specjalistyczne usługi opiekuńcze oraz usługi zapewnienia pobytu w DPS, działa jako podatnik VAT, o którym mowa w art.15 ust.1 ustawy, a tym samym, świadczenia te podlegają VAT, jako odpłatne świadczenie usług. W analizowanej sprawie mamy bowiem do czynienia z sytuacją, w której występować będą skonkretyzowane świadczenia (opłaty za pobyt w Domu Pomocy Społecznej oraz usługi opiekuńcze lub specjalistyczne usługi opiekuńcze), które będą wykonywane z nakazu organu (decyzja administracyjna) pomiędzy dwiema określonymi stronami transakcji, dla których istnieć będą bezpośredni beneficjenci czynności. Zatem, w odniesieniu do opłat za pobyt w DPS oraz opłat za usługi opiekuńcze, przyjmowane na podstawie decyzji administracyjnych, działa/będzie działać jako podatnik VAT, a tym samym świadczenia te podlegają/będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jednocześnie, świadczenia te korzystają/będą korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy o VAT. 

Ponado Dyrektor wskazał, że sprzedaż posiłków w stołówkach szkolnych na rzecz uczniów, nauczycieli i personelu administracyjnego, wyżywienie dzieci w Przedszkolach, jak również opieka nad dziećmi ponad ustalony limit godzin, wypełniają definicję działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, zatem czynności te podlegają opodatkowaniu tym podatkiem. Co istotne w niniejszej sprawie, że czynności sprzedaży posiłków w stołówkach szkolnych na rzecz uczniów, nauczycieli i personelu administracyjnego oraz wyżywienia dzieci w Przedszkolach, jak również opieka nad dziećmi w Przedszkolach ponad ustalony limit godzin są odpłatne, gdyż Gmina pobiera opłaty dotyczące opieki nad dziećmi w przedszkolu ponad 5-godzinny limit oraz za wyżywienie, zarówno w przedszkolu, jak i szkole. W odniesieniu do ww. świadczeń realizowanych przez Gminę – co należy podkreślić – widoczny i ewidentny jest bezpośredni związek pomiędzy dokonanymi płatnościami a świadczonymi przez Gminę, za pośrednictwem szkół i przedszkoli, usługami. Tym samym, Gmina w ww. zakresie wykonuje czynności opodatkowane.

W odniesieniu do opłaty za wydanie duplikatu świadectwa szkolnego i legitymacji szkolnej Dyrektor uznał także, iż Wnioskodawca (za pośrednictwem szkół) – w odniesieniu do czynności wydawania duplikatów legitymacji i świadectw szkolnych – wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu VAT. Świadczy bowiem w reżimie cywilnoprawnym (a nie publicznoprawnym) odpłatne usługi. Przy tym istnieje bezpośredni związek pomiędzy dokonywanymi płatnościami a usługami świadczonymi przez szkoły podlegające pod Gminę. Beneficjentem świadczonych przez Gminę usług za odpłatnością są uczniowie. W przedmiotowej sprawie zachodzi więc związek pomiędzy otrzymywanymi dochodami (uiszczanymi opłatami), a zobowiązaniem się Gminy do wykonania określonych czynności. Tym samym, uiszczane opłaty są niczym innym jak wynagrodzeniem wnoszonym na poczet świadczenia ww. usług dokonywanych przez Gminę. Tak więc, świadczenie przez Gminę usług za odpłatnością stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu. 

Podstawa prawna: art.15 ust.1, ust.2 i ust.3, art.43 ust. 1 pkt 22 ustawa o podatku od towarów i usług