Opodatkowanie VAT sprzedaży i wynajmu nieruchomości przez Gminę

Odpowiedź

Dla klasyfikacji sprzedaży gruntu rolnego dla celów VAT decyduje nie tylko jego faktyczne zabudowanie, ale też przewidziana w planie zagospodarowania przestrzennego lub studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego możliwość usytuowania na danym gruncie jakiejkolwiek budowli lub budynku. Tereny zabudowy zagrodowej kwalifikowane są jako przeznaczone dla:

• zabudowy zagrodowej,
• budynków i urządzeń służących wyłącznie produkcji rolniczej.

Wobec powyższego, zdaniem Redakcji, skoro dopuszcza się na nich umiejscowienie budynków i urządzeń służących wyłącznie produkcji rolniczej, to grunty te są przeznaczone pod zabudowę a zatem sprzedaż tych gruntów  jest opodatkowana podatkiem VAT 23 %.

Natomiast, sprzedaż ww. działki – terenu górniczego, korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, bowiem z opisu sprawy nie wynika przeznaczenie tego gruntu pod zabudowę.

Wynajem świetlicy jest czynnością opodatkowaną podatkiem VAT. Tym samym zakupy towarów i usług związane z bieżącym utrzymaniem świetlicy oraz ewentualne wydatki inwestycyjne związane ze świetlicą będą przez Gminę wykorzystywane do czynności opodatkowanej VAT, a zatem z prawem do odliczenia podatku naliczonego w 100%.

Uzasadnienie

Opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Stawka podstawowa VAT 23%.

Jednakże w treści ustawy o VAT, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku oraz zwolnienie od podatku VAT. I tak stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwolniona jest od podatku dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę. Oznacza to, iż, co do zasady, opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku niezabudowanych opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane lub przeznaczone pod zabudowę. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., nieprzeznaczonymi pod zabudowę – są zwolnione od podatku VAT.

Należy zauważyć, że ustawa o podatku od towarów i usług w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, posługuje się kryterium przeznaczenia terenu, a nie jego klasyfikacją gleboznawczą. Wskazać przy tym należy, iż na gruncie przepisów podatkowych brak jest definicji pojęcia gruntu przeznaczonego pod zabudowę.

Podkreślić trzeba, że Gmina jest podatkiem VAT w transakcjach sprzedaży nieruchomości, co stwierdził NSA  w wyroku FSK 1588/16 z 31.01.2019 r. -  „Gminą, która jest podatnikiem VAT w zakresie obrotu nieruchomościami i której aktywność na gruncie obrotu nieruchomościami nie tylko ma wpływ na przysparzanie jej stałych dochodów ale również w istotny sposób kształtuje rynek obrotu nieruchomościami(...) Ze względu na pozycję gminy jako podmiotu wpływającego znacznie na rynek nieruchomości i spełniającego w tym zakresie warunki postrzegania jako podatnika, dokonywanie przez gminę obrotu nieruchomościami nabytymi także
w drodze tzw. komunalizacji mienia państwowego, należy kwalifikować jako działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust.1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o VAT  (Dz. U. Dz.U. z 2018, poz. 2174 ze zm.), nawet jeżeli gmina, w zakresie obrotu tymi nieruchomościami, nie podejmuje aktywności podobnej do podmiotu handlującego nieruchomościami.”

Natomiast, w celu określenia czy dany grunt jest przeznaczony pod zabudowę należy się odwołać do przepisów ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, regulującej zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej.

W myśl art. 3 ust. 1 ww. ustawy, kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalenie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Dla właściwego określenia przeznaczenia terenów istotne znaczenie ma miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, Stosownie do treści art. 4 ust. 1 tej ustawy ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1. lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2. sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

W przypadku sprzedaży działek oznaczonych jako grunty orne zbudowane oraz tereny zagrodowe na podstawie powyższych przepisów należy zauważyć, że ustawodawca nie sprecyzował, jakimi kryteriami należy kierować się przy ustalaniu przeznaczenia danego gruntu. Zatem w celu określenia, czy dany grunt jest przeznaczony pod zabudowę należy odwołać się do przepisów zawartych w ustawie z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Ustawa ta jak zauważono powyżej, określa zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej.

Trzeba dodatkowo podkreślić, że w celu określenia polityki przestrzennej gminy, w tym lokalnych zasad zagospodarowania przestrzennego, rada gminy podejmuje uchwałę o przystąpieniu do sporządzania studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy, zwanego dalej „studium”.

Wójt, burmistrz albo prezydent miasta sporządza studium zawierające część tekstową i graficzną, uwzględniając zasady określone w koncepcji przestrzennego zagospodarowania kraju, ustalenia strategii rozwoju i planu zagospodarowania przestrzennego województwa oraz strategii rozwoju gminy, o ile gmina dysponuje takim opracowaniem. Studium sporządza się dla obszaru w granicach administracyjnych gminy. Ustalenia studium są wiążące dla organów gminy przy sporządzaniu planów miejscowych. Studium nie jest aktem prawa miejscowego.

Jak wynika z pytania nieruchomość, która ma być przedmiotem sprzedaży, w studium uwarunkowań oznaczona jest jako teren zabudowy zagrodowej, a w rejestrze  gruntów figuruje jako grunty orne zabudowane. Z definicji zamieszczonej w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 roku
w sprawie warunków technicznych jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie wynika, że  przez zabudowę zagrodową należy rozumieć w szczególności budynki mieszkalne, budynki gospodarcze lub inwentarskie w rodzinnych gospodarstwach rolnych, hodowlanych lub ogrodniczych oraz w gospodarstwach leśnych. Należy zauważyć, że w planach zagospodarowania przestrzennego tereny zabudowy zagrodowej kwalifikowane są, jako przeznaczone dla:

1. zabudowy zagrodowej,
2. budynków i urządzeń służących wyłącznie produkcji rolniczej.

Podkreślić należy, że o przeznaczeniu nieruchomości stanowią akty prawa miejscowego tj. miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy. Dopiero w przypadku, gdy dla danego terenu nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego, ani decyzja o warunkach zabudowy, należy posłużyć się inną istniejącą na dzień zawarcia transakcji dokumentacją, tj. w studium uwarunkowań terenu i ewidencją gruntów i budynków.

Zatem, mając na uwadze powyższe przepisy oraz definicję terenu zagrodowego, z której wynika, że dopuszcza się na tych terenach umiejscowienie budynków i urządzeń służących wyłącznie produkcji rolniczej, to należy stwierdzić, że takie grunty mogą być przeznaczone pod dalszą zabudowę. Dlatego też, zdaniem Redakcji,  sprzedaż terenów zagrodowych nie może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT  i należy opodatkować ją podstawową stawką VAT, tj. 23%.

W przypadku obszaru i terenu górniczego należy zwrócić uwagę na  Prawo geologiczne i górnicze, w którym określone są zasady i warunki podejmowania, wykonywania oraz zakończenia działalności w zakresie:

• prac geologicznych;
• wydobywania kopalin ze złóż;
• podziemnego bezzbiornikowego magazynowania substancji;
• podziemnego składowania odpadów,
• podziemnego składowania dwutlenku węgla w celu przeprowadzenia projektu demonstracyjnego wychwytu i składowania dwutlenku węgla.

Stosownie do treści art. 6 ust. 1 pkt 5 ww. ustawy, obszarem górniczym – jest przestrzeń, w granicach której przedsiębiorca jest uprawniony do wydobywania kopaliny, podziemnego bezzbiornikowego magazynowania substancji, podziemnego składowania odpadów oraz prowadzenia robót górniczych niezbędnych do wykonywania koncesji.

Jak wynika z powyższych zapisów, ustawa Prawo geologiczne i górnicze określa zasady podejmowania oraz wykonywania wydobywania kopalin złóż. W konsekwencji, podmiot wykonujący działalność górniczą mającą na celu wydobywanie złóż kopalin, zobligowany jest kierować się w swojej działalnością zapisami tejże ustawy. Zwrócić także należy uwagę na fakt, iż ustawa ta odnosi się do ściśle określonego katalogu czynności, który nie obejmuje kwestii zabudowy terenu, na którym prowadzona jest działalność wydobywania kopalin. Stosownie do treści art. 7 ustawy podejmowanie i wykonywanie działalności określonej ustawą jest dozwolone tylko wówczas, jeżeli nie naruszy ona przeznaczenia nieruchomości określonego w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego oraz w odrębnych przepisach. W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego podejmowanie i wykonywanie działalności określonej ustawą jest dopuszczalne tylko wówczas, jeżeli nie naruszy ona sposobu wykorzystywania nieruchomości ustalonego w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz w odrębnych przepisach.

Analizując przytoczone wyżej definicje nie można uznać, iż powyższa działka stanowi nieruchomość zabudowaną tylko ze względu na fakt, iż przebiega przez nią linia energetyczna. Zatem sprzedaż opisanej działki przez Gminę, będącą czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Niemniej, sprzedaż ww. działki korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy ponieważ grunt ten  nie jest przeznaczony pod zabudowę.

W kwestii odpłatnego wynajmu świetlicy należy stwierdzić, że najem jest czynnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług. Dostawa towarów będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług tylko w sytuacji, gdy dokonana zostanie przez podmiot o statusie podatnika, który działa w takim charakterze w odniesieniu do tej konkretnie czynności.

Natomiast dla stwierdzenia że dla danej transakcji Gmina jest podatnikiem podatku od towarów i usług, konieczne jest prowadzenie przez niego działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy. Jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie bowiem ich czynności mają charakter działalności gospodarczej. Podkreślić należy, że gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty.

Z powyższego wynika, że Gmina wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika podatku VAT. W konsekwencji, wynajem świetlicy Bibliotece skutkuje uzyskiwaniem korzyści majątkowej po stronie Gminy, zatem będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT na mocy przepisu art. 8 ust.1 ustawy.

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zatem, Gmina wynajmując Bibliotece świetlicę (wynajem jest czynnością opodatkowaniu VAT stawką 23%) będzie miała prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych dokumentujących wydatki bieżące oraz ewentualne wydatki inwestycyjne związane ze świetlicą, poniesione po zawarciu umowy najmu.

Ewidencja w deklaracjach: VAT-7(19) świadczenie usług na terytorium kraju, opodatkowane stawką VAT 23 % w poz. 19  - podstawa opodatkowania, w poz. 20 – podatek należny. Dostawa towarów oraz świadczenie usług na terytorium kraju, zwolnione od podatku – poz. 10 podstawa opodatkowania. Nabycie towarów i usług zaliczanych u podatnika do środków trwałych należy wykazać w poz. 43 wartość netto i w poz. 44 podatek naliczony, natomiast nabycie towarów i usług pozostałych w poz. 45  wartość netto i w poz. 46 podatek naliczony

 

Podstawa prawna: art. 2, art. 5, art. 7, art. 8, art. 15, art. 43 ust. 1 pkt 9,  art. 86, art. 88 ustawy o VAT, art. 3, art. 4, art. 5 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie, ustawa z dnia 9 czerwca 2011 roku  Prawo geologiczne i górnicze.