Ponowna korekta VAT za 2012 rok

ODPOWIEDŹ

Wydatki związane z realizacją inwestycji mają związek z czynnościami opodatkowanymi, zatem Gminie będącej czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur związanych z realizacją inwestycji w zakresie kanalizacji czy przydomowych oczyszczalni ścieków. Przy czym prawo to przysługuje, o ile nie wystąpią przesłanki negatywne wymienione w art. 88 ustawy. Skoro Gmina dotychczas nie skorzystała z prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z realizacją inwestycji w ww. zakresie - z faktur za 2012 rok, w terminach wskazanych w art. 86 ust. 10 i ust. 11 ustawy o VAT, to może tego dokonać poprzez złożenie korekt deklaracji podatkowych na zasadach określonych w art. 86 ust. 13 ustawy za okresy, w których wystąpiło prawo do odliczenia podatku, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

UZASADNIENIE

Zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Trzeba zauważyć, iż na podstawie zapisu art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r., kwotę podatku naliczonego stanowiła suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika

Natomiast, w myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 roku, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Zatem, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego.

Podatnik ma prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy towarów i usług będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. W art. 88 ust. 3a ustawy, wskazano, iż nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne m.in. w przypadku, gdy:

• sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami lub fakturami korygującymi wystawionymi przez podmiot nieistniejący,

• transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Ponadto, jak stanowi art. 88 ust. 4 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 roku, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.

W myśl art. 88 ust. 4 ustawy – w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 roku - obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art.96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7 (niemających zastosowania w niniejszej sprawie).

Realizacja prawa do odliczenia podatku powinna nastąpić na zasadach zawartych w art. 86 ust. 10, ust. 11 i ust. 13 ustawy. Według art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy, obowiązującego do dnia 31 grudnia 2013 r., prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2 – 5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

Jak wynika z art. 86 ust. 10 ustawy, obowiązującego od dnia 1 stycznia 2014 roku, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Na podstawie art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy, obowiązującego od dnia 1 stycznia 2014 roku, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny. Stosownie do treści art. 86 ust. 11 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 roku, jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Zgodnie z art. 86 ust. 11 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 roku, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych. W myśl art. 86 ust. 13 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 roku, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Natomiast według art. 86 ust. 13 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 roku, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a. Jednocześnie należy zauważyć, iż zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw z dnia 7 grudnia 2012 roku, do rozliczeń za okresy rozliczeniowe, które upływają w dniu 31 grudnia 2013 r., stosuje się przepisy art. 86 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2014 roku.

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 roku Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, tzn. są realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych.

Wykonywana przez Gminę kompleksowa usługa oczyszczania ścieków stanowi czynność opodatkowaną według 8% stawki podatku VAT, a zatem wydatki związane z realizacją inwestycji mają związek z czynnościami opodatkowanymi i dlatego Czytelnikowi (czynnemu podatnikowi VAT), przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur związanych z realizacją inwestycji w zakresie przydomowych oczyszczalni ścieków. Przy czym prawo to przysługuje, o ile nie wystąpią przesłanki negatywne wymienione w art. 88 ustawy. Wobec powyższego, skoro Gmina dotychczas nie skorzystała z prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z realizacją inwestycji w zakresie kanalizacji i przydomowych oczyszczalni ścieków z faktur otrzymanych w 2012 roku, w terminach wskazanych w art. 86 ust. 10 i ust. 11 ustawy, to może tego dokonać poprzez złożenie korekt deklaracji podatkowych na zasadach określonych w art. 86 ust. 13 ustawy za okresy, w których wystąpiło prawo do odliczenia podatku, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Mając na uwadze finansowanie owej inwestycji, dodać należy, że podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Dofinansowanie transakcji zakupu przez inne podmioty w postaci różnych dotacji, subwencji, dopłat, dofinansowań, funduszy pomocowych, z którymi związane są odliczenia podatku naliczonego jeśli służą one do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługiwać będzie prawo do odliczenia naliczonego VAT. Dodać trzeba, iż nie ma żadnych podstaw do tego, by uzależniać prawo do odliczenia VAT od tego, z jakich środków dany zakup jest sfinansowany, czy nabycie towarów lub usług jest finansowane za pomocą innych środków niż środki własne podatnika, który dokonuje wyłącznie transakcji opodatkowanych (wyroki ETS z 6 października 2005 roku, sygn. akt C-204/03 i C-243/03).

Niemniej jednak, dokonywanie korekt rozliczeń podatku związanych z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości, obwarowane jest szczególnymi zasadami ujętymi w ustawie z dnia 5 września 2016 roku o szczególnych zasadach rozliczeń VAT oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego.

Ponadto, Gmina od dnia podjęcia wspólnego rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi może dokonać korekt rozliczeń podatku za okresy rozliczeniowe sprzed centralizacji na zasadach przewidzianych w ustawie o podatku od towarów i usług oraz Ordynacji podatkowej i ustawie o Krajowej Administracji Skarbowej w odniesieniu do rozliczeń poszczególnych jednostek organizacyjnych, jeżeli korekty deklaracji podatkowych nie będą związane z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości w sprawie C-276/14, pod warunkiem złożenia informacji, że korekty deklaracji podatkowych nie są składane w związku z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości.

Paulina Pawluk

Podstawa prawna: art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń VAT oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego ( Dz.U. z 2016 poz. 1454), art.15 ust. 1, 2, 6, art.86 ust. 1, 2, 10, 10b, 10d, 10e,11, 13, art. 88 ust. 3a, ust. 4 ustawy o VAT (t.j. Dz.U. z 2017 roku, poz.1221 z późn. zm.).