Ryczałt za samochód a przychód ze stosunku pracy?

Odpowiedź

Mając na uwadze powszechną praktykę organów podatkowych zobowiązującą pracodawców do pobierania zaliczek od wypłaconych kwot stanowiących zwrot kosztów używania przez pracowników samochodów prywatnych dla celów pracodawcy, stanowiącą realizację konstytucyjnego obowiązku ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie – art. 84 Konstytucji RP, pracodawcy jako płatnicy podatku dochodowego od świadczeń wypłacanych w ramach art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, będą pobierać od wypłacanych zwrotów ww. kosztów zaliczki na podatek dochodowy. Odstępstwo od powyższej zasady poprzez przyznawanie ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy, a więc drugim po Konstytucji pod względem rangi aktem prawnym – art. 217 Konstytucji RP.

Uzasadnienie

Zgodnie z treścią art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami (z zastrzeżeniami wymienionymi w tym artykule) są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Przepis ten zawiera normę prawną o charakterze ogólnym, co oznacza, że wykładni należy dokonywać włącznie z art. 10 oraz art. 12–20 ww. ustawy.

Pamiętaj!
Według art. 12 ust. 1 ustawy o p.d.o.f. za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 8 lipca 2014 r. (K 7/13; OTK-A 2014/7/69, Dz. U. z 2014 r., poz. 947) dostrzegł ułomności powyższych regulacji prawnych (brak ich należytej precyzji i określoności), jednakże nie zakwestionował ich zgodności z przepisami Konstytucji RP, jednocześnie wyraźnie wskazując na określony sposób interpretacji tychże przepisów. 
Treść uzasadnienia wyroku TK z dnia 8 lipca 2014 r. (K 7/13) pozwala na przyjęcie wniosku, że za przychody (dochody) ze stosunku służbowego i stosunku pracy, o których mowa w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f., skutkujące powstaniem dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, można uznać tylko te świadczenia uzyskiwane od pracodawcy, które prowadzą do pojawienia się po stronie pracownika korzyści majątkowej w postaci powiększenia aktywów albo zaoszczędzenia wydatków. Wnioskując a contrario, należy stwierdzić, że nie jest przychodem ze stosunku pracy (dochodem) podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych wypłacone pracownikowi świadczenie pieniężne, którego tytułem jest zwrot wydatków poniesionych przez owego pracownika na rzecz jego pracodawcy – wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 września 2023 r., sygn. akt: II FSK 2632/20.
Dotyczy to również zwrotu należności dokonywanych na podstawie stosownych umów zawartych pomiędzy pracownikiem i pracodawcą, dotyczących wykorzystywania przez pracownika jego prywatnego samochodu osobowego na rzecz pracodawcy (do celów służbowych).
Trybunał Konstytucyjny stwierdził w sposób jednoznaczny, że „Dochód w rozumieniu u.p.d.o.f. oznacza niewątpliwie uzyskanie korzyści majątkowej, czy też inaczej – przysporzenia, mogącego przybrać postać zarówno zwiększenia aktywów podatnika, jak i uniknięcia (zaoszczędzenia) wydatków, które musiałby ponieść. W tej ostatniej sytuacji, mimo braku realnego przyrostu majątkowego, występuje dochód podlegający opodatkowaniu”. Wskazując kryteria wyróżnienia nieodpłatnych świadczeń stanowiących przychód pracownika, Trybunał Konstytucyjny stwierdził także, że „Kryterium tym musi być obiektywna ocena, czy świadczenie leżało w interesie pracownika, a jest tak wtedy, gdy stanowi ono realne przysporzenie majątkowe (korzyść), którego efekt jest uchwytny w jego majątku”.
Mając na uwadze powyższą definicję dochodu dokonaną przez Trybunał Konstytucyjny, można byłoby przyjąć, że wypłata ekwiwalentu za używanie prywatnego samochodu na podstawie zawartej umowy cywilnoprawnej pomiędzy pracownikiem a pracodawcą nie jest dochodem dla pracownika, ponieważ nie stanowi dla niego przysporzenia majątkowego (lub nie przyczynił się do zmniejszenia jego majątku).
Inne stanowisko zaprezentował Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 15 grudnia 2023 r., sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.804.2023.1.SJ. Uznał on, że na mocy art. 10 ust. 1 pkt 1, art. 11 ust. 1 i art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kwota przedmiotowego zwrotu wydatków za jazdy lokalne stanowi dodatkowe świadczenie otrzymywane przez pracownika od pracodawcy. 

Pamiętaj!
Należy podkreślić, że § 1 ust. 1 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy (Dz. U. z 2002 r. Nr 27, poz. 271 ze zm.), na którą powołał się również w swojej interpretacji Dyrektor KIS, stanowi, że: „Zwrot kosztów używania przez pracownika w celach służbowych do jazd lokalnych sam...