Ustawą z 24 czerwca 2021 roku o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo bankowe, uchwalono tzw. pakiet SLIM VAT 2. Celem zmian jest uproszczenie rozliczeń w podatku od towarów i usług. W artukule przedstawimy najważniejsze zmiany w poszczególnych artykułach ustawy o VAT.
1. Najważniejsze zmiany – ogólnie
1.1. Zmiany w ustawie o VAT dotyczą:
- wprowadzenia regulacji, która w przypadku eksportu towarów lub wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów określałaby wyraźnie, której dostawie należy przypisać wysyłkę lub transport,
- rezygnacji z określonego w art. 86 ust. 10b pkt 2 lit. b i pkt 3 ustawy o VAT warunku uzależniającego dokonanie odliczenia podatku naliczonego w tym samym okresie, w którym wykazano podatek należny, od wykazania VAT należnego nie później niż w terminie trzech miesięcy od upływu miesiąca, w którym powstał obowiązek podatkowy – implementacja do polskiego porządku prawnego wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-895/19,
- umożliwienia podatnikowi rozliczającemu podatek z tytułu importu towarów bezpośrednio w deklaracji podatkowej dokonania korekty deklaracji, w sytuacji gdyby w pierwotnej deklaracji nie rozliczył w prawidłowej wysokości podatku,
- ulgi na złe długi,
- modyfikacji definicji „państwa członkowskiego” oraz „terytorium Unii Europejskiej”,
- 100% odliczeń od wydatków na samochody (wydłużenie terminu na złożenie informacji o poniesieniu pierwszego wydatku na pojazd samochodowy wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, w powiązaniu z momentem złożenia JPK za zakończony okres),
- odliczenia VAT po upływie terminu na odliczenie na „bieżąco” – rozszerzenie liczby okresów rozliczeniowych, w których podatnik będzie mógł dokonać odliczenia przez korektę deklaracji,
- dopuszczenia – opcjonalnie – możliwości składania zgodnego oświadczenia dostawcy i nabywcy o wyborze opodatkowania nieruchomości w akcie notarialnym,
- uregulowania kwestii uwalniania środków przeksięgowanych z zamykanego rachunku VAT na tzw. rachunek techniczny,
- wprowadzenia możliwości wydania zgody na uwolnienie środków z rachunku VAT, jeżeli posiadane przez podatnika zaległości podatkowe zostały odroczone lub rozłożone na raty.
1.2. Zmiany w ustawie – Prawo bankowe dotyczą:
- konsolidacji środków na rachunku VAT,
- możliwości przeznaczenia środków zgromadzonych na rachunku VAT na składki na ubezpieczenie rolników,
- realizacji uwalniania środków z rachunków technicznych.
2. Szczegółowe rozwiązania w poszczególnych artykułach ustawy o VAT
Art. 2 pkt 2 i 3 (art. 1 pkt 1 noweli) 1 lutego 2020 roku Zjednoczone Królestwo Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej wystąpiło z Unii Europejskiej. Zgodnie z art. 2 pkt 5 ustawy o VAT terytorium UK stało się „terytorium państwa trzeciego”.
Od 1 stycznia 2021 roku dla celów transakcji towarowych Irlandia Północna jest traktowana jako terytorium Unii Europejskiej, a podatnicy dokonujący wewnątrzwspólnotowych dostaw lub nabyć towarów na terytorium Irlandii Północnej są traktowani jako podatnicy UE. Natomiast transakcje usługowe przeprowadzane z podmiotami z Wielkiej Brytanii, jak i Irlandii Północnej są traktowane jako transakcje
z podmiotami z państw nienależących do UE.
W nowelizacji uzupełniono definicje „państwa członkowskiego” (art.2 pkt 2 ustawy o VAT) oraz „terytorium Unii Europejskiej” (art. 2 pkt 3 ustawy o VAT) o przepisy dotyczące Irlandii Północnej w zakresie określonym w Protokole IE/NI.
Art. 22 (art. 1 pkt 2 noweli)
Celem tej zmiany jest wprowadzenie regulacji, która w przypadku eksportu towarów i wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów określała wyraźnie, której dostawie należy przypisać wysyłkę lub transport, gdy w transakcji łańcuchowej podmiotem organizującym transport jest nie nabywca, który dokonuje także dostawy towarów lub podmiot pośredniczący, lecz pierwszy w kolejności dostawca (tj. pierwszy podmiot w łańcuchu) oraz ostatni nabywca (tj. ostatni podmiot w łańcuchu).
Zmiany przepisów skutkować będą kompleksowym uregulowaniem zasad przyporządkowania transportu lub wysyłki w transakcjach łańcuchowych w zależności od tego, który z podmiotów w łańcuchu jest odpowiedzialny za organizację transportu lub wysyłki towarów.
Istotne jest, że pierwszy dostawca uczestniczy tylko w jednej transakcji w ramach transakcji łańcuchowej, czyli w dostawie przez niego zrealizowanej. Dlatego też, jeżeli pierwszy w kolejności dostawca organizuje wysyłkę lub transport towarów, to transport lub wysyłka mogą być przypisane jedynie do transakcji, w której uczestniczy, czyli do dostawy przez niego dokonanej. Projektowane przepisy wprost doprecyzowują powyższą okoliczność.
Przykład
W transakcji występują cztery podmioty w łańcuchu: A, B, C i D. Transport organizuje pierwszy w łańcuchu podmiot A z siedzibą na terytorium kraju, a towar wysyłany jest bezpośrednio z terytorium kraju na terytorium kraju trzeciego do podmiotu D.
Transakcja od pierwszego podmiotu A do drugiego podmiotu B posiadającego siedzibę w innym państwie członkowskim będzie tzw. transakcją ruchomą, stanowiącą eksport, który przy zachowaniu odpowiednich warunków, podlega opodatkowaniu stawką VAT 0%.
Dostawy dokonane przez B do C i C do D będą w analizowanym przypadku dostawami towarów niewysyłanych ani nietransportowanych (tzw. dostawy nieruchome) opodatkowane w państwie przeznaczenia towaru, a zatem miejscu zakończenia wysyłki lub transportu towarów.
Obrazuje to poniższy schemat:
PL dostawa ruchoma DE dostawa nieruchoma LT dostawa nieruchoma RU
● ------------------------------------------------------------------------------------------------------ ●
dostarczenie / faktyczne przemieszczenie towarów
Podobnie w przypadku ostatniego nabywcy, który uczestniczy tylko w jednej transakcji w ramach łańcucha, czyli w dokonanej do niego dostawie. Jeżeli to on organizuje wysyłkę lub transport towarów, to taką wysyłkę lub transport można przypisać wyłącznie do tej transakcji, czyli dostawy dokonanej do ostatniego nabywcy.
Pamiętaj: W sytuacji kiedy podmiotem organizującym transport będzie pierwszy podmiot – wówczas wysyłka lub transport przyporządkowywana będzie jego dostawie na rzecz następnego podmiotu w łańcuchu. Z kolei, gdy podmiotem organizującym transport będzie ostatni nabywca, wówczas wysyłka lub transport będą przyporządkowane dostawie dokonanej do tego podmiotu.
Art. 29a ust. 15a, art. 30a ust. 1a i art. 86 ust. 19c (art. 1 pkt 3, 4 i 8e noweli)
Celem zmiany jest uregulowanie zasad dotyczących okresu, w jakim podatnik powinien rozliczyć korektę obniżającą podstawę opodatkowania w przypadku: importu usług, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów oraz dostawy towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT podatnikiem jest ich nabywca.
Obecnie podatnicy, w przypadku ww. transakcji, dokonują korekty podstawy opodatkowania w zależności od przyczyny tej korekty, przy czym w odniesieniu do przyczyn zaistniałych po dokonaniu transakcji korekta jest dokonywana za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę korygującą. Brak jednoznacznych regulacji w tym zakresie powoduje wątpliwości.
Dokonywanie korekty in-minus w przypadku ww. transakcji będzie odbywać się w następujący sposób:
Jeżeli korekta spowodowana jest przyczynami powstałymi już na etapie zawarcia danej transakcji (np. błędnie określona cena, ilość), to powinna ona zostać rozliczona w deklaracji podatkowej za okres, w którym rozliczona została pierwotna transakcja (korekta wsteczna).
W sytuacji gdy korekta jest spowodowana przyczynami zaistniałymi po dokonaniu transakcji (przykładowo zaistniały nowe okoliczności transakcji, takie jak udzielenie dodatkowego rabatu czy skonta itp.), korekta powinna być dokonana „na bieżąco”, w deklaracji podatkowej za miesiąc, w którym zaistniała przyczyna obniżenia podstawy opodatkowania. Taki przypadek będzie miał miejsce, gdy przyczyna korekty powstała później i nie była możliwa do przewidzenia w momencie rozliczenia pierwotnej transakcji.
Przykład
Podatnik dokonujący wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów otrzyma od swojego kontrahenta rabat np. w styczniu – korekty podstawy opodatkowania powinien dokonać w deklaracji składanej za styczeń.
Natomiast jeśli korekta była możliwa do przewidzenia w momencie wystawienia faktury pierwotnej, ale uzależniona spełnieniem dodatkowego warunku – należy przyjąć, że korekta następuje w rozliczeniu za okres, w którym ziszczą się dodatkowe warunki (korekta „na bieżąco”).
W związku z dodaniem przepisów regulujących okres, w jakim podatnik powinien rozliczyć korektę obniżającą podstawę opodatkowania w przypadku importu usług, dostawy towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT podatnikiem jest ich nabywca (art. 29a ust. 15a), oraz wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów (art. 30a ust. 1a), koniecznym stało się dodanie w art. 86 ust. 19c. Zgodnie z tym przepisem, w przypadkach obniżenia podstawy opodatkowania, o których mowa w art. 29a ust. 15a i art. 30a ust. 1a, nabywca towaru lub usługi jest obowiązany do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego, w rozliczeniu za okres, w którym dokonał korekty podstawy opodatkowania.
Celem art. 86 ust. 19c jest ujednolicenie okresu wykazywania korekt podstawy opodatkowania „in minus” w rozliczeniach VAT zarówno po stronie podatku VAT należnego, jak i naliczonego.
Art. 33a ust. 6a i 7 (art. 1 pkt 5 noweli)
Proponowana zmiana ma na celu umożliwienie podatnikowi rozliczającemu podatek z tytułu importu towarów bezpośrednio w deklaracji podatkowej dokonania korekty deklaracji, w sytuacji gdyby podatnik w pierwotnej deklaracji nie rozliczył w całości lub w części tego podatku. Podatnik będzie mógł złożyć stosowną korektę deklaracji w terminie 4 miesięcy po miesiącu, w którym miał rozliczyć podatek
z tytułu importu towarów.
W przypadku gdy podatnik nie rozliczy podatku w prawidłowej wysokości (w całości lub części) i nie złoży w terminie stosownej korekty deklaracji, utraci prawo do rozliczenia podatku w deklaracji. Podatnik będzie zobowiązany do zapłaty podatku wraz z odsetkami. Utrata prawa do rozliczenia podatku w deklaracji podatkowej dotyczyć będzie podatku wykazanego w zgłoszeniu celnym, z którego podatek nie został w całości rozliczony w deklaracji podatkowej. Jeżeli podatnik w danym miesiącu dokonywał kilku zgłoszeń celnych i tylko podatek przykładowo z jednego zgłoszenia celnego nie został rozliczony w prawidłowej wysokości, to podatnik utraci prawo do rozliczenia w deklaracji tylko w odniesieniu do kwoty podatku wykazanego w tym konkretnym zgłoszeniu celnym.
Art. 43 ust. 10 pkt 2 oraz art. 43 ust. 11 (art. 1 pkt 6 noweli)
W świetle art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT ze zwolnienia od podatku korzystają m.in. dostawy budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:
a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
b) między pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.
Przepisy przewidują jednak możliwość rezygnacji ze zwolnienia od podatku na tej podstawie i wybór opodatkowania dostawy. Jednym z warunków jest złożenie stosownego oświadczenia właściwemu dla nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego. Obecnie stosownie do art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy o VAT strony transakcji dostawy budynku, budowli lub ich części muszą złożyć zgodne oświadczenie najpóźniej dzień przed dostawą nieruchomości.
Zmiana brzmienia art. 43 ust. 10 pkt 2 wprowadza dla dokonującego dostawy i nabywcy budynku, budowli lub ich części możliwość złożenia zgodnego oświadczenia o wyborze opodatkowania dostawy tych obiektów zgodnie z:
- dotychczasowym rozwiązaniem (lit. a), tj. przed dniem dokonania dostawy tych obiektów – właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub
- proponowanym rozwiązaniem dodatkowym (lit. b) – w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów.
Strony dostawy budynku, budowli lub ich części będą mogły dokonać wyboru i albo złożyć właściwemu dla nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego ds. VAT zgodne oświadczenie o wyborze opodatkowania VAT dostawy tych obiektów – najpóźniej na dzień przed dokonaniem dostawy tej nieruchomości, albo złożyć to oświadczenie w akcie notarialnym.
Przy czym projektowane w art. 43 ust. 10 pkt 2 lit. b rozwiązanie nie generuje odrębnego obowiązku przekazywania przez podatnika do naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla nabywcy odpisu aktu notarialnego, w którym zawarto oświadczenie.
Rozwiązanie dotyczące złożenia zgodnego oświadczenia przez strony dostawy budynku, budowli lub ich części naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu dla nabywcy najpóźniej na dzień przed dostawą nieruchomości będzie stosowane w przypadku, gdy strony nie wybiorą złożenia tego oświadczenia w akcie notarialnym.
Art. 86 ust. 10b (art. 1 pkt 8a noweli)
Zmiany te mają na celu modyfikację warunku polegającego na ustanowieniu terminu, zgodnie z którym skorzystanie z prawa do odliczenia jest uzależnione od wykazania w deklaracji podatkowej podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów w terminie trzech miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy. Zmiana ta stanowi realizację wyroku TSUE z dnia 18 marca 2021 r. w sprawie C-895/19.
Dokonano także zmiany w art. 86 ust. 10b pkt 3 ustawy o VAT, odnoszącym się do transakcji importu usług, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, i wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów w ramach własnego przedsiębiorstwa, rozliczanych w ramach systemu odwrotnego obciążenia. W zakresie tych transakcji zrezygnowano z warunku rozliczenia podatku należnego w terminie 3 miesięcy jako warunku do odliczenia VAT naliczonego w tym samym okresie rozliczeniowym co deklarowany podatek należny.
Zgodnie z nowym brzmieniem art. 86 ust. 10b pkt 2 lit. b i pkt 3 ustawy o VAT prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w przypadkach w nich wskazanych, będzie powstawało w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych towarów lub usług powstał obowiązek podatkowy, pod warunkiem że podatnik uwzględni kwotę podatku należnego z tytułu tych transakcji w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek.
Art. 86 ust. 10h (art. 1 pkt 8b noweli)
W odniesieniu do prawa do odliczenia podatku naliczonego w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, nadal utrzymany pozostanie warunek otrzymania faktury, w terminie trzech miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy (art. 86 ust.10b pkt 2 lit. a ustawy o VAT).
W wyroku w sprawie C-895/19 TSUE nie zakwestionował istniejącego warunku. Uwzględniając jednak wyrok Trybunału, aby umożliwić podatnikom realizację prawa do odliczenia VAT za ten sam okres rozliczeniowy, w którym deklarowany jest VAT należny, ustawodawca zmienił art. 86 ust. 10h ustawy o VAT. Zgodnie bowiem z obecnym brzmieniem tego przepisu, jeżeli podatnik otrzyma fakturę w terminie późniejszym niż określony w art. 86 ust. 10b pkt 2 lit. a ustawy o VAT, może on dokonać odliczenia podatku naliczonego w deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym otrzymał fakturę.
Zgodnie z nowym brzmieniem art. 86 ust. 10h ustawy o VAT, podatnik w ww. opisanej sytuacji będzie uprawniony do odliczenia VAT naliczonego w tym samym okresie rozliczeniowym, w którym zadeklarował podatek należny.
Uchylono art. 86 ust. 10i (art. 1 pkt 8c noweli)
Zmiany dokonane w art. 86 ust. 10b pkt 2 lit. b i pkt 3 ustawy o VAT spowodowały konieczność uchylenia art. 86 ust. 10i ustawy o VAT.
Art. 86 ust. 13 oraz przepis przejściowy (art. 1 pkt 8d i art. 4 noweli)
Zgodnie z obowiązującym art. 86 ust. 13 ustawy o VAT...
Pozostałe 70% treści dostępne jest tylko dla Prenumeratorów
- 6 papierowych oraz cyfrowych wydań magazynu
- Dostęp online do aktualnych i archiwalnych wydań czasopisma oraz dostęp do dodatkowych materiałów
- Nielimitowane konsultacje
- ...i wiele więcej!
Jeśli jesteś Prenumeratorem, zaloguj się, aby przeczytać artykuł w całości.