Sprzedaż gruntów przez gminę na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego

ODPOWIEDŹ

Jeżeli Gmina ustanowiła prawo użytkowania wieczystego przed 1 maja 2004 roku, to zapłata ceny z tytułu sprzedaży gruntu na rzecz użytkownika wieczystego nie będzie opodatkowana VAT. Jeżeli natomiast oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste nastąpiło od 1 maja 2004 r. to wystąpi obowiązek opodatkowania VAT.  Jeżeli Gmina oddała grunt w wieczyste użytkowanie przed 1 stycznia 2011 roku to zgodnie z art. 41 ust. 14a ustawy o VAT będzie zobowiązana do odprowadzenia podatku należnego w związku z kontynuacją dokonanej dostawy towarów i zapłatą różnicy pomiędzy ustaloną kwotą do zapłaty, a kwotą wniesioną z tytułu użytkowania wieczystego według stawki VAT 22 %, natomiast jeśli oddała grunt w wieczyste użytkowanie od 1 stycznia 2011 roku według stawki 23%. 

UZASADNIENIE

Ustawa o podatku od towarów i usług zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu VAT. Należą do nich m.in. odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Z kolei pod pojęciem towar należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Dostawa towarów, to przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Przy czym dostawa to nie tylko fizyczne posiadanie towaru, lecz możliwość dysponowania nim jak właściciel. Dostawą na gruncie podatku VAT jest również oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste. 
Powyższe oznacza, że grunt spełnia definicję towaru. Przez dostawę należy również rozumieć m.in. zbycie praw dotyczących użytkowania wieczystego. Zgodnie z art. 233 ustawy Kodeks cywilny przez umowę o oddanie gruntu Skarbu Państwa lub gruntu należącego do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków w użytkowanie wieczyste, użytkownik może korzystać z gruntu z wyłączeniem innych osób. W tych samych granicach użytkownik wieczysty może swoim prawem rozporządzać. Należy jednak pamiętać, że pojęcie dostawy towarów oderwane jest od cywilistycznych skutków umowy sprzedaży. Nie oznacza ono zatem przeniesienia prawa własności. Powinno być utożsamiane z przeniesieniem prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, przeniesieniem ekonomicznego władztwa nad towarem. Takie ekonomiczne władztwo przysługuje użytkownikowi wieczystemu od momentu, w którym uzyskał on prawo użytkowania wieczystego (w ramach oddania gruntu w użytkowanie wieczyste). Skoro zatem użytkownik wieczysty na moment sprzedaży dysponuje już gruntem jak właściciel, to taka sprzedaż nie może być traktowana jako odpłatna dostawa towaru, nie spełnia bowiem podstawowej przesłanki pozwalającej uznać ją za odpłatną dostawę towarów, gdyż nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. W przypadku sprzedaży nieruchomości na rzecz jej użytkownika wieczystego na poczet ceny nieruchomości gruntowej sprzedawanej jej użytkownikowi wieczystemu zalicza się kwotę równą wartości prawa użytkowania wieczystego tej nieruchomości, określoną według stanu na dzień sprzedaży. 
Użytkownik wieczysty jest zatem zobowiązany do zapłaty określonej ceny. Jak stwierdził NSA w wyroku z 7 grudnia 2017 r. sygn. akt I FSK 1199/15 opłata taka podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jej opodatkowanie nie wiąże się jednak z samą czynnością sprzedaży gruntu, lecz z mającym wcześniej miejsce oddaniem gruntu w użytkowanie wieczyste. Użytkownik wieczysty w momencie, gdy zostanie mu oddany grunt w użytkowanie wieczyste, nabywa prawo do rozporządzania gruntem jak właściciel. Z tego tytułu użytkownik wieczysty obowiązany jest wnieść pierwszą opłatę uiszczaną jednorazowo, nie później niż 
w momencie podpisania umowy o oddanie nieruchomości w użytkowanie wieczyste oraz do uiszczania opłat rocznych ustalonych pomiędzy stronami. Opłaty te podlegają, co do zasady, opodatkowaniu VAT i są ceną za oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste. Stanowią one jednak tylko pewien procent ceny nieruchomości. 
Zgodnie z odrębnymi przepisami dotyczącymi gospodarki nieruchomościami taka nieruchomość gruntowa może zostać sprzedana wyłącznie na rzecz użytkownika wieczystego. Prawo pierwotne użytkowania wieczystego przestaje działać w momencie zawarcia umowy sprzedaży oraz ciążące na nim zobowiązania dotyczące opłat. W w/w wyroku NSA uznał, że konieczność zapłaty przez dotychczasowego użytkownika ceny z tytułu zakupu gruntu stanowi w istocie zapłatę z tytułu dokonanej wcześniej, lecz nieopłaconej w całości, dostawy (za którą uznawane jest oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste). 
Zdaniem NSA, gdyby użytkowanie wieczyste było kontynuowane, to należna kwota naliczana byłaby od uiszczanej opłaty rocznej. W przypadku natomiast sprzedaży prawa użytkowania wieczystego, kwotą należną jest cena określona zgodnie z ustawą o gospodarce nieruchomościami. Za czynność opodatkowaną należy uznać, zdaniem Sądu, dostawę użytkowania wieczystego gruntu (a nie nabycie prawa własności tego gruntu) jako nabycie prawa do rozporządzania gruntem jak właściciel, a za podstawę opodatkowania, w zależności od dnia ustanowienia prawa użytkowania wieczystego, całość wynagrodzenia należnego (wszystko to co stanowi zapłatę) za ustanowienie tego prawa, z uwzględnieniem poniesionych już przez użytkownika wieczystego opłat. Sąd uznał zatem, że pomimo iż czynność sprzedaży gruntu na rzecz użytkownika wieczystego nie podlega opodatkowaniu VAT, to w związku z zapłatą ceny, użytkownik wieczysty może być zobowiązany do zapłaty należnego podatku. Obowiązek zapłaty VAT powstanie wówczas, jeżeli oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste podlegało opodatkowaniu VAT. Użytkowanie wieczyste podlega opodatkowaniu VAT od 1 maja 2004 r. W związku z tym zapłata ceny z tytułu sprzedaży gruntu na rzecz użytkownika wieczystego nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT, jeżeli grunt został oddany w użytkowanie wieczyste przed 1 maja 2004 r. Natomiast oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste od 1 maja 2004 roku podlega opodatkowaniu VAT, a w związku z tym zapłatę ceny z tytułu sprzedaży gruntu należy opodatkować VAT. 
Gmina chce sprzedać grunty ze starymi budynkami objęte użytkowaniem wieczystym na rzecz dotychczasowego użytkownika, nie określiła jednak, kiedy zostało ustanowione prawo wieczyste tych gruntów. Jeżeli Gmina ustanowiła prawo użytkowania wieczystego przed 1 maja 2004 roku, to czynność ta nie podlega opodatkowaniu VAT, natomiast po 30 kwietnia 2004 roku sprzedaż będzie opodatkowana VAT. Odnośnie stawki podatku istotne jest czy Gmina oddała grunt w wieczyste użytkowanie przed 1 stycznia 2011 roku, czyli przed zmianą stawki VAT w wys. 22% na stawkę w wys. 23%. Jeżeli Gmina oddała grunt w wieczyste użytkowanie przed 1 stycznia 2011 roku to zgodnie z art. 41 ust. 14a ustawy o VAT będzie zobowiązana do odprowadzenia podatku należnego w związku z kontynuacją dokonanej dostawy towarów i zapłatą różnicy pomiędzy ustaloną kwotą do zapłaty, a kwotą wniesioną z tytułu użytkowania wieczystego według stawki VAT 22%. 
W przypadku opłaty rocznej dotyczącej  przekształcenia w prawo własności użytkowania wieczystego, które zostało ustanowione od 1 stycznia 2011 roku podlegać będzie opodatkowaniu stawką VAT w wysokości 23%. 

Ewidencja w deklaracjach: VAT-7(20)- sprzedaż opodatkowaną stawką 22% lub 23% należy wykazać w pozycji 19 – podstawa opodatkowania oraz w pozycji 20 – podatek należny.                   

Podstawa prawna: art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1 pkt 6 i pkt 7, art. 41 ust.1 w powiązaniu z art. 146aa ust. 1 pkt 1 oraz art. 41 ust. 14a ustawy z dnia 11 marca 2004 o podatku od towarów i usług.