Sprzedaż obiadów uczniom w stołówce szkolnej a opodatkowanie VAT

Odpowiedź

Tak, stanowisko szkoły jest prawidłowe. Z ogólnej interpretacji wynika, że sprzedaż obiadów przez szkołę nie podlega VAT pod warunkiem,  że wykonywanie czynności jest podporządkowane reżimowi publiczno prawnemu, a pobierane opłaty za obiady nie mogą być uznane za rzeczywistą równowartość tych świadczeń. 
W celu rozliczenia z GOPS Państwa oraz sąsiadującej Gminy należy stosować noty księgowe.

Uzasadnienie

W ustawie o VAT kwestie statusu podatnika regulują przepisy art. 15 ust. 1, 2 i 6. Wynika z nich, że podatnikami VAT są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Jednakże nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w  zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z  wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. dostawca towarów i usług nie jest podatnikiem w przypadku łącznego spełnienia dwóch warunków: 

• czynności muszą być wykonywane przez podmiot prawa publicznego oraz
• czynność jest wykonywana przez ten organ działający w charakterze organu władzy publicznej.

Jak wskazał TSUE w postanowieniu z 20 marca 2014 r. w sprawie C - 72/13, działalność ocenia się niezależnie od jej celów lub rezultatów, jednak aby dana działalność kwalifikowała się jako działalność gospodarcza musi mieć ona charakter trwały i być wykonywana w zamian za wynagrodzenie otrzymywane przez autora danej transakcji. W odniesieniu do czynności wykonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego istotne znaczenie ma zwłaszcza ta druga przesłanka. 

W wyroku z 29 października 2015 r. (C-174/14), TSUE stwierdził, że możliwość zaklasyfikowania świadczenia usług jako odpłatnej transakcji zakłada jedynie istnienie bezpośredniego związku pomiędzy tym świadczeniem a wynagrodzeniem rzeczywiście otrzymanym przez podatnika. Tego rodzaju bezpośredni związek ma miejsce, gdy pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, gdyż świadczenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywistą równowartość usługi świadczonej na rzecz usługobiorcy (wyrok TSUE C-283/12, EU:C:2013:599, pkt 37).

Dla ustalenia więc, czy podmiot prawa publicznego działa jako podatnik VAT, istotne znaczenie ma źródło i charakter stosunku prawnego łączącego organ władzy publicznej z podmiotem, na rzecz którego spełniane jest świadczenie (wykonywana czynność) oraz charakter prawny pobieranej opłaty (czy jest to opłata zbliżona do daniny publicznej, czy też jest to cena ustalana w realiach rynkowych). Istotne jest także i to, czy strony danego stosunku prawnego mają pełną swobodę co do ustalania jego treści, czy też swoboda ta ograniczona jest przez przepisy powszechnie obowiązującego prawa administracyjnego (zob.: wyrok NSA z 6 listopada 2014 r. sygn. akt I FSK 1644/13).

Z art. 13 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE wynika, że czynności wykonywane przez organ władzy publicznej i w roli tego organu, stanowią przesłankę wyłączenia tych podmiotów z zakresu opodatkowania VAT, pod warunkiem, że czynność jest wykonywana przez organ władzy publicznej i mieści się w zakresie jego działań jako organu władzy publicznej. W przypadku innych czynności nie spełniających tych warunków podmiot publiczny działa jako podatnik (art. 15 ust. 1 ustawy o VAT).

Stąd, dla opodatkowania VAT, znaczenie ma charakter podejmowanych zadań, a nie forma ich realizacji. Organy władzy publicznej oraz urzędy obsługujące te organy działają w charakterze podatników tylko wtedy, gdy wykonują czynności, które nie mieszczą się w ramach ich zadań albo wykonują czynności, które wprawdzie mieszczą się w ramach ich zadań, jednak są wykonywane na podstawie umów cywilnoprawnych.

W przypadku świadczeń związanych z obiadami dla uczniów, wskazać należy, iż do zadań własnych gminy należy m.in. realizacja spraw związanych z edukacją publiczną (art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy o samorządzie gminnym). 
Zorganizowanie stołówki (wyżywienia) dla uczniów jest zadaniem szkoły realizowanym w ramach szeroko pojętej edukacji, które należy do zadań publicznych gminy realizowanych jako organ władzy publicznej (art. 106 ustawy - Prawo oświatowe). Art. 1 i art. 8 tej ustawy wskazuje, że gmina realizuje swoje zadanie w zakresie edukacji poprzez zakładanie i prowadzenie szkół, przedszkoli i innych placówek oświatowych, zapewniając powszechne, równe i bezpłatne kształcenie, wychowanie i opiekę. W celu zapewnienia prawidłowej realizacji zadań opiekuńczych, w szczególności wspierania prawidłowego rozwoju uczniów, szkoła może zorganizować stołówkę (art. 106 ust. 1).

Korzystanie z posiłków w stołówce szkolnej jest odpłatne (art. 106 ust. 2). Warunki korzystania ze stołówki szkolnej, w tym wysokość opłat za posiłki, ustala dyrektor szkoły w porozumieniu z organem prowadzącym szkołę (art. 106 ust. 3). W myśl art. 106 ust. 5 tej ustawy organ prowadzący szkołę może zwolnić rodziców albo pełnoletniego ucznia z całości lub części opłat, o których mowa w ust. 3, w przypadku szczególnie trudnej sytuacji materialnej rodziny oraz w szczególnie uzasadnionych przypadkach losowych, a zgodnie z ust. 6 organ prowadzący szkołę może upoważnić do udzielania zwolnień, o których mowa w ust. 5, dyrektora szkoły, w której zorganizowano stołówkę.

Pobierane opłaty z tego tytułu, nie mają charakteru komercyjnego i nie odbywają się na zasadach rynkowych. W kalkulacji opłaty wnoszonej przez uczniów ujęte są jedynie koszty zakupu produktów niezbędnych do przygotowania posiłków. Do opłat wnoszonych za korzystanie przez dzieci z posiłku nie wlicza się bowiem wynagrodzeń pracowników i składek naliczanych od tych wynagrodzeń oraz kosztów utrzymania stołówki. Poza skalkulowanym kosztem tzw. „wkładu do kotła”, pokrywanym z opłat za posiłki dla uczniów (z zastrzeżeniem wyłączeń z art. 106 ust. 5 i 6 ustawy - Prawo oświatowe), pozostałe wydatki związane z zapewnieniem uczniom posiłków ponosi Gmina. Wysokość opłat jest zatem regulowana ustawowo i ustalana przez dyrektora w porozumieniu z organem prowadzącym.

Z powyższych względów należy uznać, że wypełniając obowiązki wynikające z powołanych przepisów Gmina realizująca tzw. zadania własne. Pobierając opłaty za wyżywienie uczniów szkół podstawowych występuje jako organ władzy, a nie jako podatnik VAT. Wskazane powyżej okoliczności świadczą o tym, że tych sfer działalności gminy, realizowanej przez jej jednostkę organizacyjną (szkołę) nie można kwalifikować jako działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Uznanie tej działalności Gminy jako realizację zadań własnych, nie prowadzi do naruszenia konkurencyjności o której mowa w art. 13 ust. 1 Dyrektywy 112/2006/WE. Nieobjęcie tych świadczeń systemem VAT nie stawia bowiem Gminy w korzystniejszej sytuacji w stosunku do innych podmiotów prowadzących przedszkola, ponieważ zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a, ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o VAT usługi w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą jak i objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy Prawo oświatowe w zakresie kształcenia i wychowania korzystają ze zwolnienia podatkowego.
Zauważyć należy, że, jak wspomniał Czytelnik, Minister Finansów w Dzienniku Urzędowym z dnia 15 czerwca 2020 roku poz. 81 wydał Interpretację Ogólną nr PT1.8101.3.2019 z dnia 10 czerwca 2020 roku w tym zakresie. 

Minister Finansów zauważył, że działalność ww. jednostek organizacyjnych jednostek samorządu terytorialnego finansowana jest środkami pochodzącymi z budżetu jednostek samorządu terytorialnego albo z tytułu opłat dokonywanych przez osoby korzystające ze świadczonych usług. Sposób realizacji tych świadczeń określają przepisy prawa). W przypadku istnienia odpłatności zwykle nie dochodzi do pełnej ekwiwalentności i wzajemności świadczeń wykonywanych w ramach zawieranego stosunku prawnego.

Podobnie jest w przypadku realizacji zadań w zakresie pomocy społecznej, których obowiązek zapewnienia przez jednostki samorządu terytorialnego wynika z ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej). W szczególności wskazał na czynności realizowane przez jednostki samorządu terytorialnego (w tym czynności wykonywane przez ośrodki i zakłady opiekuńcze), takie jak np. usługi opiekuńcze dla osób samotnych wymagających pomocy innych osób, zapewnienie pobytu w domu pomocy społecznej, gdzie zwykle odpłatność za świadczenia określana jest w drodze decyzji, na podstawie przepisów określających szczegółowe warunki ich przyznawania i odpłatności za te świadczenia (przepisy te przewidują również warunki częściowego lub całkowitego zwolnienia z opłat). W zakresie tej działalności również na ogół nie dochodzi do pełnej ekwiwalentności i wzajemności świadczeń wykonywanych w ramach stosunku prawnego zawieranego w oparciu o przepisy regulujące kwestie pomocy społecznej. Także szczegółowe warunki i tryb udzielania świadczeń wynikają z przepisów prawa.

Jak zatem wynika z powyższego, znaczna część wykonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego działań w zakresie edukacji publicznej oraz pomocy społecznej jest realizowana na podstawie przepisów prawa, tym samym jednostki te, nie mogą działać w sposób wolnorynkowy czy konkurencyjny, jako podmiot gospodarczy. Pobierane zaś za wykonywane czynności opłaty w wielu przypadkach nie mogą być uznane za rzeczywistą równowartość świadczenia.

Konkludując Minister Finansów stwierdził, że w odniesieniu do określonych czynności związanych z realizacją zadań w zakresie edukacji publicznej oraz pomocy społecznej, jednostki samorządu terytorialnego nie występują w roli podatników VAT i tym samym ich wykonywanie nie podlega opodatkowaniu VAT, o ile spełnione są wskazane powyżej przesłanki, w szczególności, gdy wykonywanie tych czynności jest podporządkowane ścisłemu reżimowi publiczno-prawnemu, a pobierane opłaty nie mogą być uznane za rzeczywistą równowartość świadczenia. Dotyczy to również sytuacji, gdy jednostki te współpracują w wykonywaniu tych zadań.

Wobec powyższego, jeżeli organizacja stołówki szkolnej i sprzedaż obiadów odbywa się zgodnie z art. 106 ustawy Prawo Oświatowe oraz ustawy o samorządzie gminnym (art.6 i 8),  a opłaty pobierane przez szkołę (jednostkę organizacyjną gminy) za posiłki nie stanowią rzeczywistych kosztów, to wówczas transakcje te nie podlegają VAT. Oznacza, to że zgodnie z art. 21 ustawy o rachunkowości dokumentem księgowym rozliczającym transakcje pomiędzy Szkołą, a GOPS będzie nota księgowa. Nie ma przy tym znaczenia czy dany GOPS jest jednostką organizacyjną tej samej Gminy czy sąsiadującej. 
 

Podstawa prawna: art. 1, art. 8 art. 106 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 roku Prawo oświatowe, art. 15 ust. 1, ust. 2, ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług, art. 21 ustawy z dnia 29 września 1994 roku o rachunkowości.