WYROK TRYBUNAŁU (piąta izba) z dnia 19 października 2017 r.

W sprawie C‑303/16

mającej za przedmiot wniosek o wydanie, na podstawie art. 267 TFUE, orzeczenia w trybie prejudycjalnym, złożony przez Conseil d’État (radę stanu, Francja) postanowieniem z dnia 20 maja 2016 r., które wpłynęło do Trybunału w dniu 30 maja 2016 r., w postępowaniu:

Solar Electric Martinique

przeciwko

Ministre des Finances et des Comptes publics,

TRYBUNAŁ (piąta izba),

w składzie: J.L. da Cruz Vilaça, prezes izby, E. Levits (sprawozdawca), A. Borg Barthet, M. Berger i F. Biltgen, sędziowie,

rzecznik generalny: P. Mengozzi,

sekretarz: M. Ferreira, główny administrator,

uwzględniając pisemny etap postępowania i po przeprowadzeniu rozprawy w dniu 9 lutego 2017 r.,

rozważywszy uwagi przedstawione:

–        w imieniu Solar Electric Martinique przez F. Fabiani i F. Joly’ego, avocats,

–        w imieniu rządu francuskiego przez S. Ghiandoni i D. Colasa, działających w charakterze pełnomocników,

–        w imieniu Komisji Europejskiej przez N. Gossement i L. Lozano Palacios, działające w charakterze pełnomocników,

po zapoznaniu się z opinią rzecznika generalnego na posiedzeniu w dniu 29 czerwca 2017 r.,

wydaje następujący

Wyrok

1. Wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym dotyczy wykładni art. 5 ust. 5 i art. 6 ust. 1 szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz.U. 1977, L 145, s. 1), zmienionej dyrektywą Rady 95/7/WE z dnia 10 kwietnia 1995 r. (Dz.U. 1995, L 102, s. 18) (zwanej dalej „szóstą dyrektywą”), a także art. 14 ust. 3 i art. 24 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. 2006, L 347, s. 1, zwanej dalej „dyrektywą VAT”), która od dnia 1 stycznia 2007 r. zastąpiła szóstą dyrektywę.
    
2. Wniosek ów został złożony w ramach sporu pomiędzy spółką Solar Electric Martinique a ministre des Finances et des Comptes publics (ministrem ds. finansów i budżetu, Francja) w przedmiocie zaległości w zakresie podatku od wartości dodanej (VAT), które powstały wobec tej spółki za okres od 1 stycznia 2005 r. do 31 grudnia 2007 r.

Ramy prawne

Prawo Unii

3. Artykuł 3 szóstej dyrektywy, zatytułowany „Zakres terytorialny”, przewiduje:

„1. Do celów niniejszej dyrektywy:

–        »terytorium państwa członkowskiego« oznacza terytorium kraju określone w odniesieniu do każdego państwa członkowskiego w ust. 2 i 3,

[…]

3.      Następujące terytoria poszczególnych państw członkowskich zostają wyłączone z zakresu pojęcia terytorium kraju:

[…]

Następujące terytoria poszczególnych państw członkowskich również nie stanowią części terytorium kraju:

[…]

–        Republika Francuska:

departamenty zamorskie,

[…]”.

4. Artykuł 5 szóstej dyrektywy, zatytułowany „Dostawa towarów”, stanowi:

„1.      »Dostawa towaru« oznacza przeniesienie prawa do rozporządzania dobrami materialnymi jako właściciel.

[…]

5.      Państwa członkowskie mogą uznać odbiór niektórych robót budowlanych za dostawy w rozumieniu ust. 1.

[…]”.

5. Artykuł 6 szóstej dyrektywy, zatytułowany „Świadczenie usług”, przewiduje w ust. 1:

„1.      Termin »świadczenie usług« oznacza każdą transakcję niestanowiącą dostawy towarów w rozumieniu art. 5.

Transakcje takie mogą zawierać [obejmować] między innymi:

–        przeniesienie dobra niematerialnego niezależnie od tego, czy jest ono przedmiotem dokumentu stwierdzającego istnienia prawa [czy jego istnienie zostało stwierdzone dokumentem],

–        zobowiązanie do zaniechania działania lub jego tolerowania [lub znoszenia działania bądź stanu],

–        świadczenie usług w wykonaniu konfiskaty dokonanej przez organy władzy publicznej lub w jej imieniu lub z mocy prawa”.

6. Zgodnie z art. 6 ust. 1 lit. c) dyrektywy VAT owa dyrektywa nie ma zastosowania do francuskich departamentów zamorskich.

7. Artykuł 14 ust. 3 dyrektywy VAT stanowi powtórzenie treści art. 5 ust. 5 szóstej dyrektywy.

8. Zgodnie z art. 24 ust. 1 dyrektywy VAT „świadczenie usług” oznacza każdą transakcję, która nie stanowi dostawy towarów.

Prawo francuskie

9. Zgodnie z art. 256 ust. IV pkt 1 code général des impôts (ordynacji podatkowej, zwanej dalej „CGI”), w brzmieniu mającym zastosowanie do opodatkowania rozpatrywanego w postępowaniu głównym, „roboty budowlane uznaje się za świadczenie usług podlegające opodatkowaniu [VAT]”.

10. Artykuł 266 CGI stanowi:

„1.      Podstawę opodatkowania stanowi:

[…]

f)      dla robót budowlanych – wartość umów, rachunków lub faktur;

[…]”.

11. Artykuł 268 bis omawianej ordynacji stanowi:

„W przypadku gdy dana osoba dokonuje równocześnie transakcji odnoszących się do kilku kategorii przewidzianych w artykułach niniejszego rozdziału, jej obrót ustala się poprzez zastosowanie do każdej grupy transakcji zasad określonych w tych artykułach”.

12. Zgodnie z art. 295 CGI:

„1.      Zwalnia się [z VAT]:

[…]

5.      W departamentach Gwadelupy, Martyniki i Reunionu:

a)      przywóz towarów, których wykaz określają wspólne zarządzenia ministre de l’Économie et des Finances [(ministra gospodarki i finansów)] i ministre […] chargé des départements d’outre-mer [(ministra odpowiedzialnego za departamenty zamorskie)];

b)      sprzedaż towarów produkcji lokalnej analogicznych do towarów, których przywóz w wyżej wspomnianych departamentach jest zwolniony z podatku na mocy przepisów poprzedzających;

[…]”.

13. Wśród towarów, których przywóz w departamentach Gwadelupy, Martyniki i Reunionu może być zwolniony z VAT, art. 50 duodecies ust. I załącznika IV do CGI wymienia „światłoczułe urządzenia półprzewodnikowe, w tym ogniwa fotowoltaiczne, również połączone w moduły lub tworzące panele”.

 Postępowanie główne i pytania prejudycjalne

14. Spółka Solar Electric Martinique, która prowadzi działalność w szczególności w zakresie sprzedaży i montażu urządzeń związanych z energią słoneczną w departamencie Martyniki, obciążyła VAT transakcje polegające na montażu paneli fotowoltaicznych i słonecznych podgrzewaczy wody na dachu budynków mieszkalnych jedynie do wysokości kosztu usług montażu.

15. W następstwie kontroli dotyczącej okresu od 1 stycznia 2005 r. do 31 grudnia 2007 r. organ podatkowy uznał, że owe transakcje miały charakter robót budowlanych i wobec tego powinny obejmować koszt dostarczonych urządzeń. W konsekwencji organ ów skorygował podstawę opodatkowania owych transakcji.

16. W dniu 21 września 2010 r. spółka Solar Electric Martinique wniosła do tribunal administratif de Fort‑de‑France (sądu administracyjnego w Fort‑de‑France, Francja) o stwierdzenie nieważności decyzji określającej zaległości w zakresie VAT, jakie powstały wobec tej spółki w wyniku tej korekty podstawy opodatkowania.

17. Ze względu na to, że owo żądanie stwierdzenia nieważności zostało oddalone wyrokiem z dnia 26 czerwca 2012 r., spółka Solar Electric Martinique wniosła na ten wyrok odwołanie do cour administrative d’appel de Bordeaux (apelacyjnego sądu administracyjnego w Bordeaux, Francja), który wyrokiem z dnia 10 lipca 2014 r. oddalił rozpatrywany przez siebie środek zaskarżenia.

18. Spółka Solar Electric Martinique wniosła skargę kasacyjną do Conseil d’État (rady stanu, Francja), podnosząc w szczególności, iż wskazany apelacyjny sąd administracyjny naruszył prawo, orzekając, że wykonywane przez nią prace polegające na montażu paneli fotowoltaicznych i słonecznych podgrzewaczy wody stanowią roboty budowlane, mimo że urządzenia te mogą zostać zamontowane bez powodowania poważnych szkód w danym budynku i nie towarzyszą one zwykle wznoszeniu budynków.

19. Sąd odsyłający wyjaśnia, że transakcje polegające na sprzedaży i montażu urządzeń, o których mowa w art. 295 CGI oraz w art. 50 duodecies ust. I załącznika IV do CGI, są opodatkowane VAT jedynie do wysokości kosztu usług montażu, z wyłączeniem kosztów nabycia urządzeń, chyba że uzna się, iż transakcje polegające na montażu mają charakter robót budowlanych i podlegają wobec tego opodatkowaniu VAT do wysokości całej kwoty zafakturowanej odbiorcy.

20. Sąd ten uściśla, że art. 295 CGI ma zastosowanie wyłącznie w departamentach zamorskich, to znaczy poza terytorialnym zakresem stosowania szóstej dyrektywy, natomiast przepisy art. 256 CGI dotyczące robót budowlanych mają zastosowanie również we Francji metropolitarnej i stanowią transpozycję do prawa francuskiego art. 5 ust. 5 i art. 6 ust. 1 szóstej dyrektywy, które to przepisy zostały powtórzone w art. 14 ust. 3 i w art. 24 ust. 1 dyrektywy VAT.

21. Zdaniem sądu odsyłającego należy dążyć do jednolitego stosowania przepisów tych dyrektyw w ramach Unii Europejskiej. Z tego względu, mimo że spór rozpoznawany przez ten sąd dotyczy transakcji dokonywanych poza terytorialnym zakresem stosowania tych dyrektyw, rodzi się pytanie, czy sprzedaż i montaż paneli fotowoltaicznych i słonecznych podgrzewaczy wody na budynkach lub w celu zaopatrzenia budynków w energię elektryczną lub w ciepłą wodę stanowią jedną transakcję mającą charakter robót budowlanych w rozumieniu tych dyrektyw.

22. W tych okolicznościach Conseil d’État (rada stanu) postanowiła zawiesić postępowanie i zwrócić się do Trybunału z następującym pytaniem prejudycjalnym:

„[C]zy sprzedaż i montaż paneli fotowoltaicznych i słonecznych podgrzewaczy wody na budynkach lub w celu zaopatrzenia budynków w energię elektryczną lub w ciepłą wodę stanowią jedną transakcję mającą charakter robót budowlanych w rozumieniu art. 5 ust. 5 i art. 6 ust. 1 [szóstej dyrektywy], obecnie art. 14 ust. 3 i art. 24 ust. 1 dyrektywy [VAT]?”.

W przedmiocie właściwości Trybunału

23. Z postanowienia odsyłającego wynika, że okoliczności faktyczne leżące u podstawy sporu w postępowaniu głównym znajdują się w całości w departamencie Martyniki, który jest jednym z departamentów zamorskich Republiki Francuskiej.

24. Zgodnie z art. 3 ust. 3 szóstej dyrektywy i art. 6 ust. 1 lit. c) dyrektywy VAT departamenty te są jednoznacznie wyłączone z zakresu stosowania tych dyrektyw.

25. W tym względzie należy przypomnieć, że Trybunał wielokrotnie uznawał swoją właściwość do orzekania w przedmiocie wniosków o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym dotyczących przepisów prawa Unii w sytuacjach, w których okoliczności faktyczne postępowania głównego znajdowały się poza zakresem stosowania prawa Unii, lecz w których przepisy tego prawa znalazły zastosowanie do sprawy za pośrednictwem prawa krajowego ze względu na zawarte w prawie krajowym odesłanie do ich treści (zob. podobnie wyroki: z dnia 21 grudnia 2011 r., Cicala, C‑482/10, EU:C:2011:868, pkt 17 i przytoczone tam orzecznictwo; a także z dnia 18 października 2012 r., Nolan, C‑583/10, EU:C:2012:638, pkt 45).

26. Jeżeli bowiem ustawodawstwo krajowe dostosowuje się w zakresie rozwiązań sytuacji nieobjętych zakresem stosowania danego aktu Unii do rozwiązań przyjętych przez ten akt, istnieje określony interes Unii w tym, by celem uniknięcia przyszłych rozbieżności w wykładni przepisy przejęte z tego aktu były interpretowane w sposób jednolity (zob. podobnie wyroki: z dnia 7 lipca 2011 r., Agafiţei i in., C‑310/10, EU:C:2011:467, pkt 39 i przytoczone tam orzecznictwo; a także z dnia 18 października 2012 r., Nolan, C‑583/10, EU:C:2012:638, pkt 46).

27. Zatem wykładnia przepisów prawa Unii dokonana przez Trybunał w sytuacjach nieobjętych zakresem stosowania tego prawa jest uzasadniona, gdy przepisy te znalazły zastosowanie do takich sytuacji za pośrednictwem prawa krajowego w sposób bezpośredni i bezwarunkowy w celu zapewnienia identycznego traktowania tych sytuacji i sytuacji objętych zakresem stosowania prawa Unii (zob. podobnie wyrok z dnia 21 grudnia 2011 r., Cicala, C‑482/10, EU:C:2012:868, pkt 19 i przytoczone tam orzecznictwo).

28. W niniejszej sprawie sąd odsyłający dąży do ustalenia, czy sprzedaż i montaż paneli fotowoltaicznych i słonecznych podgrzewaczy wody na budynkach lub w celu zaopatrzenia budynków w energię elektryczną lub w ciepłą wodę stanowią jedną transakcję mającą charakter robót budowlanych w rozumieniu szóstej dyrektywy lub dyrektywy VAT, zaznaczając przy tym, po pierwsze, że art. 256 CGI stanowi transpozycję do prawa krajowego odpowiednich przepisów rzeczonych dyrektyw oraz, po drugie, że pojęcia te mają to samo znaczenie w odniesieniu do departamentów zamorskich, będących terytoriami jednoznacznie wyłączonymi z zakresu stosowania rzeczonych dyrektyw.

29. Istnienie interesu Unii w tym, by – celem uniknięcia przyszłych rozbieżności w wykładni – pojęcie robót budowlanych oraz pojęcie jednej transakcji mającej charakter robót budowlanych były interpretowane w sposób jednolity, jest rzeczywiście możliwe.

30. Jednak, jak zaznaczył rzecznik generalny w pkt 41–44 opinii, w pierwszej kolejności odpowiednie przepisy szóstej dyrektywy i dyrektywy VAT nie mogą być uważane za transponowane przez art. 256 CGI.

31. Otóż podczas gdy art. 5 ust. 5 szóstej dyrektywy i art. 14 ust. 3 dyrektywy VAT przyznają państwom członkowskim możliwość uznania odbioru niektórych robót budowlanych za dostawę, art. 256 CGI przewiduje, odwrotnie, że roboty budowlane są uważane za świadczenie usług.

32. W drugiej kolejności art. 256 i 295 CGI nie mogą stanowić, w rozumieniu przywołanego w pkt 27 niniejszego wyroku orzecznictwa, bezpośredniego i bezwarunkowego odesłania do odpowiednich przepisów tych dyrektyw.

33. Po pierwsze, dokonany w art. 256 CGI wybór pozwala jedynie wnioskować a contrario, że roboty budowlane, zresztą jak wszystkie transakcje, które nie stanowią dostawy towarów, podlegają art. 6 ust. 1 szóstej dyrektywy i art. 24 ust. 1 dyrektywy VAT.

34. Po drugie, art. 295 CGI, ustanawiając zasady zwolnienia będące odstępstwem od przepisów mających zastosowanie na terytorium Francji metropolitalnej do dostaw towarów realizowanych na terytoriach jednoznacznie wyłączonych z zakresu stosowania szóstej dyrektywy i dyrektywy VAT, nie może być uznany za bezpośrednio i bezwarunkowo odsyłający do przepisów owych dyrektyw.

35. Wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym został przedłożony zresztą z tego względu, że w odniesieniu do departamentów zamorskich, do których szósta dyrektywa i dyrektywa VAT nie mają zastosowania, istnieją przepisy szczególne, ustanawiające zwolnienie dla sprzedaży paneli fotowoltaicznych i słonecznych podgrzewaczy wody.

36. W konsekwencji, w odniesieniu do rozwiązań sytuacji nieobjętych zakresem stosowania danych aktów Unii, rozpatrywane w postępowaniu głównym ustawodawstwo krajowe nie dostosowuje się do rozwiązań przyjętych zarówno w szóstej dyrektywie, jak i w dyrektywie VAT, ponieważ owo ustawodawstwo ustanawia zwolnienie, które nie jest przewidziane w tych dyrektywach. Z tego względu nie można uznać, że przepisy rzeczonych dyrektyw znalazły zastosowanie za pośrednictwem prawa krajowego w sposób bezpośredni i bezwarunkowy do sytuacji, które nie są objęte zakresem stosowania tych dyrektyw.

37. W tych okolicznościach należy stwierdzić, że Trybunał nie jest właściwy do udzielenia odpowiedzi na pytanie przedstawione przez Conseil d’État (radę stanu).

W przedmiocie kosztów

38. Dla stron w postępowaniu głównym niniejsze postępowanie ma charakter incydentalny, dotyczy bowiem kwestii podniesionej przed sądem odsyłającym, do niego zatem należy rozstrzygnięcie o kosztach. Koszty poniesione w związku z przedstawieniem uwag Trybunałowi, inne niż koszty stron w postępowaniu głównym, nie podlegają zwrotowi.

Z powyższych względów Trybunał (piąta izba) orzeka, co następuje:

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej nie jest właściwy do udzielenia odpowiedzi na pytanie przedstawione przez Conseil d’État (radę stanu, Francja) postanowieniem z dnia 20 maja 2016 r.