Zakup kasy rejestrującej a przepisy o podatku dochodowym i podatku od towarów i usług

1.1. Skutki zakupu kasy rejestrującej w podatku dochodowym

Wydatki poniesione na zakup kas fiskalnych co do zasady wolno zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów. Powyższe wynika z faktu, że obowiązek ich stosowania został nałożony na podatników przepisami prawa i z tego powodu nie wątpliwie wykazują one związek z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz osiąganymi przez nich przychodami. Wydatki te nie tylko więc spełniają ogólne przesłanki odnośnie kwalifikacji kosztów, do kosztów podatkowych (o których mowa w art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych), ale także nie zostały przez ustawodawcę ze wspomnianych kosztów wyłączone.

Różnie jednak przedstawia się kwestia ich ujmowania w kosztach uzyskania przychodów. W zależności bowiem od wartości konkretnego urządzenia, a w niektórych przypadkach również od woli Podatnika, kwalifikacja omawianych wydatków do kosztów może się odbywać albo bezpośrednio, lub też w sposób pośredni, tj. w formie odpisów amortyzacyjnych.

Przedstawmy zatem takie przypadki:

• Jeżeli wartość kasy fiskalnej nie przekracza kwoty 3.500 zł, podatnikowi wolno rozliczyć wydatki poniesione na jej nabycie do kosztów podatkowych:

- bezpośrednio w miesiącu oddania jej do używania - bez zaliczenia tego składnika majątku do środków trwałych (art. 22d updof, art. 16d updop),

- w formie jednorazowego odpisu amortyzacyjnego (w miesiącu oddania kasy do używania albo w miesiącu następnym) - w przypadku ujęcia omawianego składnika majątku w ewidencji środków trwałych (art. 22f ust. 3 updof, art. 16 f ust. 3 updop),

- w postaci odpisów amortyzacyjnych dokonywanych sukcesywnie (na zasadach określonych w art. 22h-22m updof oraz art. 16h-16m updop) - również pod warunkiem uznania kasy za środek trwały w firmie (art. 22 ust. 3 updof, art. 16f ust. 3 updop).

• W przypadku natomiast, gdy wartość urządzenia jest większa niż 3.500 zł, wydatki na jego nabycie stanowią koszty uzyskania przychodów jedynie poprzez od pisy amortyzacyjne, dokonywane w sposób wskazany art. 22h-22m updof i art. 16h-16m updop.

Nie dotyczy to jednak sytuacji, gdy przewidywany okres używania kasy będzie krótszy niż 1 rok.

Rozliczając wydatki na zakup kas rejestrujących, będącymi środkami trwałymi, należy mieć na uwadze fakt, że środkiem trwałym jest kasa fiskalna, która spełnia warunki określone odpowiednio w art. 22a ust. 1 updof oraz art. 16a ust. 1 updop. Zgodnie z powołanymi przepisami, środkami trwałymi są stanowiące własność bądź współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania m.in. maszyny, urządzenia i inne przedmioty o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez Podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu.

O uznaniu danego składnika majątku za środek trwały decyduje zatem (oprócz kryterium własności oraz kompletności i zdatności do użytku) także przewidywany przez podatnika okres, przez jaki ten składnik będzie używany. Jeśli okres ten jest dłuższy niż rok, wspomniany składnik majątku podatnik powinien ująć w ewidencji środków trwałych i amortyzować.

Amortyzacji tych urządzeń dokonuje się na ogólnych zasadach określonych w tym zakresie przez przepisy ustaw o podatku dochodowym, przy czym należy pamiętać o tym, że podstawą dokonywania odpisów amortyzacyjnych, które będą pomniejszać przy chody Podatnika, jest wartość początkowa kas. Przy określaniu wartości początkowej kasy jako środka trwałego podlegającego amortyzacji co do zasady należy brać pod uwagę cenę nabycia w kwocie netto, a więc bez VAT – na co wyraźnie wskazuje brzmienie powołanych wcześniej przepisów (art. 22g ust. 3 updof, art. 16g ust. 3 updop.). Taki sposób postępowania ma swoje uzasadnienie w treści pozostałych regulacji ustaw o podatku dochodowym. Przyjętą na gruncie tych ustaw zasadą jest bowiem, że VAT co do zasady nie jest uznawany za koszt uzyskania przychodów (art. 23 ust. 1 pkt 43 lit. a updof, art. 16 ust. 1 pkt 46 lit a updop). Wyjątek stanowi jednak m.in. podatek naliczony, w sytuacji gdy podatnik jest zwolniony z VAT, bądź nabył towary i usługi w celu wytworzenia albo odsprzedaży towarów lub świadczenia usług zwolnionych od VAT.

Podatek naliczony wolno też potrącić w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług - jeżeli podatek naliczony VAT nie powiększa wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

Aby kasa rejestrująca była urządzeniem kompletnym i zdatnym do użytku, a tym samym spełnia ła kryteria umożliwiające uznanie jej za środek trwały a co za tym idzie dokonywanie w efekcie odpisów amortyzacyjnych podlegających zaliczeniu do kosztów podatkowych – musi zostać ufiskalniona. Fiskalizacja oznacza jednokrotną i niepowtarzalną czynność inicjującą pracę modułu fiskalnego kasy wraz z pamięcią fiskalną kasy, zakończoną wydrukiem pierwszego dobowego raportu fiskalnego (§2 pkt 2 rozporządzenia z dnia 28 listopada 2008 roku w sprawie kryteriów i warunków technicznych, którym muszą odpowiadać kasy rejestrujące oraz warunków ich stosowania Dz. U. Nr 212, poz. 1338 ze zm.). Powinien jej dokonać na podstawie zgłoszenia dokonanego przez podatnika upoważniony (tj. legitymujący się identyfikatorem nadanym przez producenta lub importera) pracownik serwisu.

Obowiązek fiskalizacji kasy przekłada się na możliwość zaliczenia wydatków poniesionych na jej zakup także w sytuacji, gdy jej wartość nie przekroczyła 3.500 zł, w związku z czym podatnik nie zaliczył jej do środków trwałych.

1.2. Skutki zakupu kasy rejestrującej w podatku od towarów i usług

1.2.1. Odliczenie VAT naliczonego przy nabyciu kasy

Nabycie kasy rejestrującej daje podatnikowi również prawo do korzy stania z preferencji przysługujących na podstawie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, czyli z możliwości pomniejszenia podatku należnego o wartość VAT naliczonego w związku z zakupem tego urządzenia. Warto przypomnieć, że uprawnienie do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom w takim zakresie, w jakim towary i usługi wykorzystywane są do wykonywania czynności opodatkowanych (art. 86 ust. 1 ustawy o VAT).

Powyższa reguła obowiązuje także w odniesieniu do nabycia kas fiskalnych. Oznacza to, że prawo do odlicze nia podatku naliczonego przy zakupie kasy przysługuje w takim zakresie, w jakim to urządzenie będzie służyć do ewidencjonowania obrotu w zakresie sprzedaży opodatkowanej tym podatkiem.

1.2.2. Ulga na zakup kas

Skorzystanie z odliczenia podatku naliczonego VAT nie przeszkadza w skorzy staniu z innej preferencji podatkowej, a mianowicie z ulgi na zakup kas. Podatnicy rozpoczynający ewidencjonowanie obrotu i kwot podatku należnego za pomocą kas fiskalnych, po spełnieniu określonych przepisami warunków, mają prawo do odliczenia od podatku należnego kwoty wydatkowanej na zakup każdej z kas rejestrujących zgłoszonych do Naczelnika Urzędu Skarbowego, przed terminem rozpoczęcia ewidencjonowania, w wysoko ści 90% ceny zakupu kasy (bez podatku), nie więcej jednak niż 700 zł.

Podatnicy, którzy dokonują zgłoszenia jednej kasy mogą to zrobić na formularzu zgłoszenia o miejscu instalacji kasy. Podstawowym warunkiem skorzystania z ulgi jest rozpoczęcie ewidencjonowania obrotu i kwot podatku należnego w obowiązujących podatnika terminach (art. 111 ust. 4 ustawy o VAT). Szczegółowe zasady korzystania z ulgi na zakup kas określa rozporządzenie Ministra Finansów z 27 grudnia 2010 r. w sprawie od liczania i zwrotu kwot wydatkowanych na zakup kas rejestrujących (Dz.U. nr 257, poz. 1733).

1.3. Ulga na zakup kasy rejestrującej a koszty uzyskania przychodu

Korzystając z odliczenia ulgi Podatnik nie pokrywa docelowo całego wydatku na zakup kasy, a jedynie jego część. Ponieważ ulga na zakup kas przysługuje na podstawie przepisów ustawy o VAT to tylko w tym podatku wywołuje skutki prawne. Pod kątem ustaw o podatku dochodowym jest neutralna podatkowo, a więc nie skutkuje zmianą ani wysokości przychodów, ani kosztów podatkowych. Zasada ta dotyczy to zarówno wy datków na zakup kasy podlegających zaliczeniu do kosztów bezpośrednio, jak i w postaci odpisów amortyzacyjnych.

W konsekwencji wartością początkową kasy rejestrującej co do zasady będzie cena jej nabycia, bez pomniejszania o kwotę udzielonej ulgi, natomiast odpisy amortyzacyjne dokonywane od tej wartości będą stanowić koszt podatkowy w pełnej wysokości.

1.4. Skutki podatkowe zakupu kas rezerwowych

Powszechnie występującą praktyką przy działalności gospodarczej podatników stosujących ewidencję za pomocą kas fiskalnych jest także zakup kas rezerwowych. Przepisy stanowią, że jeżeli z przyczyn niezależnych od podatnika nie może być prowadzona ewidencja obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących, podatnik jest obowiązany ewidencjonować obroty i kwoty podatku należnego przy zastosowaniu rezerwowej kasy rejestrującej (art. 111 ust. 3 ustawy o VAT).

Ujmowanie w kosztach podatkowych wydatków na zakup kas rezerwowych podlega takim samym zasadom, jak kwalifikowanie do tego rodzaju kosztów urządzeń podstawowych. Dotyczy to zarówno potrącania tych kosztów bezpośrednio, jak i rozliczania odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od ich wartości początkowej. Co prawda kasa rezerwowa co do zasady jest wykorzystywa na tylko w wyjątkowych sytuacjach, to jednak jednoznacznie należy stwierdzić, że istnieje związek pomiędzy jej zakupem a działalnością gospodarczą podatnika oraz osiąganymi przez niego przychodami. Kwalifikacja omawianych wydatków do kosztów jest racjonalna, tym bardziej że również w tym przypadku zasadność zakupu oraz używania wspomnianego urządzenia wynika z przepisów ustawowych.

W odniesieniu do tego typu urządzeń, Podatnikowi wolno również skorzystać z ulgi na zakup kas, o ile kasa taka zostanie zgłoszona na piśmie przez Podatnika do właściwego Naczelnika Urzędu Skarbowego, razem z kasami podstawowymi zgłaszanymi przed terminem rozpoczęcia ewidencjonowania obrotu i kwot podatku należnego, a także będzie zainstalowana w obowiązującym Podatnika terminie.

W tym miejscu należy przypomnieć, że, zgodnie z § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 lipca 2010 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących, podatnicy, są obowiązani rozpocząć ewidencjonowanie przy zastosowaniu co najmniej 1/5 (w zaokrągleniu w górę do liczb całkowitych) liczby kas rejestrujących, która została zgłoszona do właściwego Naczelnika Urzędu Skarbowego do prowadzenia ewidencji we wszystkich miejscach prowadzenia sprzedaży. Od pierwszego dnia każdego następnego miesiąca, podatnicy są zobowiązani wprowadzać kolejne kasy rejestrujące w liczbie nie mniejszej niż liczba kas rejestrujących, przypadająca do ewidencjonowania w pierwszym miesiącu ewidencjonowania.

1.5. Skutki podatkowe wymiany modułu fiskalnego

Analizując skutki podatkowe wymiany modułu fiskalnego, dokonywanej najczęściej w związku z jego zapełnieniem, należy rozważyć, kiedy mamy do czynienia z remontem, a kiedy z ulepszeniem środka trwałego. W razie stwierdzenia, że wymiana wspomnianego elementu nosi charakter remontu kasy jako środka trwa łego, wydatki poniesione przez Podatnika w tym celu wolno potrącić bezpośrednio w dacie ich poniesienia. Natomiast w sytuacji, gdy charakter prac w tym za kresie będzie wykraczać poza remont urządzenia, może zajść potrzeba powiększenia jego wartości o wysokość poniesionych z tego tytułu nakładów.

Stanie się tak wtedy, gdy mamy do czynienia z ulepszeniem środka trwałego i tylko w przypadku, gdy wartość podlegającego wymianie modułu przekroczy 3.500 zł. Z przepisów wynika bowiem, że jeśli środ ki trwałe uległy ulepszeniu, wartość początkową tych środków powiększa się o sumę wydatków poniesionych na ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3.500 zł (art. 22g ust. 17 updof, art. 16g ust. 13 updop). Środki trwałe uważa się za ulepszone wtedy, gdy suma wydatków po niesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3.500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania. Wzrost wartości mierzy się w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za po mocą ulepszonych środków trwałych jak również kosztami ich eksploatacji.

Wioletta Gramis